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一、關(guān)于企業(yè)分立的概念及種類差異　　1、《公司法》及工商、商務(wù)部層面　　1）《公司法》未對何為公司分立作出明確規(guī)定，只規(guī)定“公司分立，其財產(chǎn)作相應(yīng)的分割”等程序性要求及公司分立的債務(wù)連帶承擔(dān)的問題。　　2）至于工商局，根據(jù)《國家工商總局關(guān)于做好公司合并分立登記支持企業(yè)兼并重組的意見》（工商企字[2011]226號，以下簡稱226號文）規(guī)定，公司分立可以采取兩種形式：一種是存續(xù)分立，指一個公司分出一個或者一個以上新公司，原公司存續(xù)；另一種是解散分立，指一個公司分為兩個或者兩個以上新公司，原公司解散?！　?）至于商務(wù)部，根據(jù)《商務(wù)部外商投資企業(yè)合并與分立規(guī)定》（商務(wù)部令2015年第2號，以下簡稱2號文）規(guī)定，分立是指一個公司依照公司法有關(guān)規(guī)定，通過公司最高權(quán)力機構(gòu)決議分成兩個以上的公司。公司分立可以采取存續(xù)分立和解散分立兩種形式。存續(xù)分立，是指一個公司分離成兩個以上公司，本公司繼續(xù)存在并設(shè)立一個以上新的公司。解散分立，是指一個公司分解為兩個以上公司，本公司解散并設(shè)立兩個以上新的公司。　　4）小結(jié)：　　A、對何為“企業(yè)分立”？都沒明確又詳細的定義（個人認為：商務(wù)部的定義也較為模糊）?！　、企業(yè)分立分為存續(xù)分立和解散分立兩類，這點很明確。　　C、工商局、商務(wù)部都不認可向現(xiàn)存企業(yè)分立，即都是分離資產(chǎn)成立新企業(yè)，未見可向現(xiàn)存企業(yè)分離資產(chǎn)的規(guī)定。　　2、稅法的規(guī)定　　1）根據(jù)《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅[2009]59號，以下簡稱：59號文）規(guī)定，分立，是指一家企業(yè)（以下稱為被分立企業(yè)）將部分或全部資產(chǎn)分離轉(zhuǎn)讓給現(xiàn)存或新設(shè)的企業(yè)（以下稱為分立企業(yè)），被分立企業(yè)股東換取分立企業(yè)的股權(quán)或非股權(quán)支付，實現(xiàn)企業(yè)的依法分立?！　?）小結(jié)　　A、稅法上的分立更強調(diào)分離（轉(zhuǎn)讓）資產(chǎn)的業(yè)務(wù)實質(zhì)，還著重強調(diào)了分立的交易路徑?！　、稅法上可以向現(xiàn)存企業(yè)分離資產(chǎn)，成立分立企業(yè)。但工商局和商務(wù)部的規(guī)定，不行！因此，向現(xiàn)存企業(yè)分離資產(chǎn)進行企業(yè)分離，工商和商務(wù)部門不能審批通過?！　《㈥P(guān)于企業(yè)分立的注冊資本問題　　因為存在上述概念區(qū)別，導(dǎo)致另外一個問題，在稅務(wù)實務(wù)和工商登記方面出現(xiàn)進一步差異。即：被分立企業(yè)和分立企業(yè)的注冊資本金額問題?！　?、根據(jù)226號文規(guī)定，因分立而存續(xù)或者新設(shè)的公司，其注冊資本、實收資本數(shù)額由分立決議或者決定約定，但分立后公司注冊資本之和、實收資本之和不得高于分立前公司的注冊資本、實收資本?！　?、根據(jù)2號文規(guī)定，分立后公司的注冊資本額，由分立前公司的最高權(quán)力機構(gòu)，依照有關(guān)外商投資企業(yè)法律、法規(guī)和登記機關(guān)的有關(guān)規(guī)定確定，但分立后各公司的注冊資本額之和應(yīng)為分立前公司的注冊資本額。　　3、小結(jié)：上述兩份文件，對分立后各公司的注冊資本金額之和與分立前公司的注冊資本金額的關(guān)系做了明確。對內(nèi)資企業(yè)來講，分立后公司注冊資本之和不得高于分立前公司的注冊資本；對外資企業(yè)來講，分立后各公司的注冊資本額之和應(yīng)為分立前公司的注冊資本額?！　?、問題來了：根據(jù)59號文第六條第五項第四款規(guī)定“如不需放棄“舊股”，則其取得“新股”的計稅基礎(chǔ)可從以下兩種方法中選擇確定……”,如果存在“不需放棄舊股”的情況，則意味著“舊股”所在的被分立企業(yè)的注冊資本金額不變，分立企業(yè)的注冊資本金額不能為零，兩者相加大于分立前企業(yè)的注冊資本金額。這與226號文、2號文的明確規(guī)定沖突。這應(yīng)該是59號文作者欠考慮周全的地方?！　∪?、企業(yè)分立的交易路徑不影響稅收處理　　關(guān)于企業(yè)分立的交易路徑，有如下兩種說法：　　1、股東抽回投資+股東再投資　　該觀點將企業(yè)分立分解為：1）被分立企業(yè)股東收回投資，即：被分立企業(yè)將被分離資產(chǎn)分配給其股東并換回股東持有的被分立企業(yè)的股權(quán)。2）被分立企業(yè)股東將收回的被分立資產(chǎn)投入到分立企業(yè)中，新設(shè)分立企業(yè)?！　?、被分立企業(yè)投資+股東收回投資　　該觀點將企業(yè)分立分解為：1）被分立企業(yè)用被分離資產(chǎn)成立分立企業(yè)，即取得分立企業(yè)的股權(quán)。2）被分立企業(yè)股東收回部分投資，即：被分立企業(yè)將持有的分類企業(yè)股權(quán)分配給被分立企業(yè)股東，換回其持有的被分立企業(yè)部分或全部股權(quán)。　　綜合來看，雖然交易路徑不同，但最終結(jié)果都達到了企業(yè)分立的目的，且稅務(wù)處理后果是一致的?！　∷摹?9號文為何規(guī)定“按原持股比例取得分立企業(yè)的股權(quán)”才可以特殊性稅務(wù)處理？　　因為立法者認為如果不“按原持股比例取得分立企業(yè)的股權(quán)”，則應(yīng)分解為“按原持股比例取得分立企業(yè)的股權(quán)”+“比例增加的股東取得比例較少股東的股權(quán)轉(zhuǎn)讓并支付了對價”。作為后者是需要繳納股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得的相關(guān)稅收的。　　五、如何理解59號文一般性稅務(wù)處理時“企業(yè)分立相關(guān)企業(yè)的虧損不得相互結(jié)轉(zhuǎn)彌補”？　　59號文第四條第五項第款規(guī)定，企業(yè)分立相關(guān)企業(yè)的虧損不得相互結(jié)轉(zhuǎn)彌補。即：一般性稅務(wù)處理時，分立企業(yè)的虧損不得結(jié)轉(zhuǎn)至被分立企業(yè)彌補；被分立企業(yè)的虧損也不得結(jié)轉(zhuǎn)至分立企業(yè)彌補；各分立之間也不得相互結(jié)轉(zhuǎn)彌補虧損。其中，對于存續(xù)分立業(yè)務(wù)，需要注意一點：需要將按被分立企業(yè)可彌補虧損依分離資產(chǎn)的公允價值占被分立企業(yè)全部資產(chǎn)公允價值的百分比計算“調(diào)減”確定存續(xù)企業(yè)的可彌補虧損額?！　×?、企業(yè)分立存在自然人股東時，也可以適用特殊性稅務(wù)處理　　根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅征收管理若干問題的公告》國家稅務(wù)總局公告2015年第48號第一條規(guī)定，上述重組交易中，股權(quán)收購中轉(zhuǎn)讓方、合并中被合并企業(yè)股東和分立中被分立企業(yè)股東，可以是自然人。當(dāng)事各方中的自然人應(yīng)按個人所得稅的相關(guān)規(guī)定進行稅務(wù)處理。這一規(guī)定改變了國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布《企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅管理辦法》的公告（國家稅務(wù)總局公告2010年第4號）規(guī)定的企業(yè)發(fā)生各類重組業(yè)務(wù)當(dāng)事各方不含自然人只指企業(yè)的規(guī)定，讓并購重組時相關(guān)股東為自然人時也可以選擇適用特殊性稅務(wù)處理。只是如果股東為自然人時，需要按照財稅[2014]67號文等文件做股權(quán)轉(zhuǎn)讓渉稅處理而已。聲明：歡迎訪問稅智星，我們的優(yōu)質(zhì)稅務(wù)快訊及研究文章主要來源于國家稅務(wù)總局、國家稅務(wù)總局12366納稅服務(wù)平臺、財政部、南方都市報、哈佛商業(yè)評論、經(jīng)濟觀察報、財經(jīng)雜志、新浪財經(jīng)、騰訊財經(jīng)、普華永道、德勤、畢馬威、安永、中國稅務(wù)報、北京稅務(wù)、山東稅務(wù)、上海稅務(wù)等網(wǎng)站及公眾號，如需轉(zhuǎn)載，請注明來源。

今天，我們繼續(xù)接昨天的案例討論稅務(wù)處理。2.稅務(wù)處理（1）增值稅M公司取得的與發(fā)行權(quán)益性證券相關(guān)的承銷費、保薦費、審計費、律師費、評估費、路演費、上市酒會費增值稅專用發(fā)票。不屬于不得從銷項稅額中抵扣的情形，可以作進項稅額從銷項稅額中抵扣。法規(guī)依據(jù)：《中華人民共和國增值稅暫行條例（2017修訂版）》（國務(wù)院令第691號）第十條　下列項目的進項稅額（一）用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)和不動產(chǎn)；（二）非正常損失的購進貨物，以及相關(guān)的勞務(wù)和交通運輸服務(wù)；（三）非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進貨物（不包括固定資產(chǎn)）、勞務(wù)和交通運輸服務(wù)；（四）國務(wù)院規(guī)定的其他項目。法規(guī)依據(jù)：《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）（附件1：《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》）第二十七條 下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣：（一）用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)和不動產(chǎn)。其中涉及的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)，僅指專用于上述項目的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)（不包括其他權(quán)益性無形資產(chǎn)）、不動產(chǎn)。納稅人的交際應(yīng)酬消費屬于個人消費。（二）非正常損失的購進貨物，以及相關(guān)的加工修理修配勞務(wù)和交通運輸服務(wù)。（三）非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進貨物（不包括固定資產(chǎn)）、加工修理修配勞務(wù)和交通運輸服務(wù)。（四）非正常損失的不動產(chǎn)，以及該不動產(chǎn)所耗用的購進貨物、設(shè)計服務(wù)和建筑服務(wù)。（五）非正常損失的不動產(chǎn)在建工程所耗用的購進貨物、設(shè)計服務(wù)和建筑服務(wù)。納稅人新建、改建、擴建、修繕、裝飾不動產(chǎn)，均屬于不動產(chǎn)在建工程。（六）購進的貸款服務(wù)、餐飲服務(wù)、居民日常服務(wù)和娛樂服務(wù)。（七）財政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。（2）企業(yè)所得稅為發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的承銷費、保薦費、上網(wǎng)發(fā)行費、招股說明書印刷費、申報會計師費、律師費、評估費等與發(fā)行權(quán)益性證券直接相關(guān)的新增外部費用，沖減資本公積—資本溢價、盈余公積、未分配利潤的，屬于股權(quán)融資費用，與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營無關(guān)，不得在企業(yè)所得稅稅前扣除。因此，M公司2020年發(fā)生的申報報表審計費200萬，律師費180萬，券商承銷費200萬元，保薦費200萬元，屬于與發(fā)行權(quán)益性證券直接相關(guān)的新增費用，不得在企業(yè)所得稅稅前扣除，沒有會稅差異，進行2020年度企業(yè)所得稅匯算清繳時，不需進行納稅調(diào)整。2017年、2018年、2019年發(fā)生的年報審計費，2020年度發(fā)生的財經(jīng)公關(guān)費和路演費200萬元，上市酒會費100萬元，屬于實際發(fā)生的與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的費用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生當(dāng)期進行稅前扣除。法規(guī)依據(jù)：《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（主席令2007年第63號）第八條 企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。法規(guī)依據(jù)：《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》（國務(wù)院令第512號）第二十七條　企業(yè)所得稅法第八條所稱有關(guān)的支出，是指與取得收入直接相關(guān)的支出。企業(yè)所得稅法第八條所稱合理的支出，是指符合生產(chǎn)經(jīng)營活動常規(guī)，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益或者有關(guān)資產(chǎn)成本的必要和正常的支出。第三十條　企業(yè)所得稅法第八條所稱費用，是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的銷售費用、管理費用和財務(wù)費用，已經(jīng)計入成本的有關(guān)費用除外。第三十三條　企業(yè)所得稅法第八條所稱其他支出，是指除成本、費用、稅金、損失外，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的、合理的支出。提醒：終止的未完成權(quán)益性交易發(fā)生的計入當(dāng)期損益的交易費用，屬于在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的、合理的支出，可以稅前扣除。一句話總結(jié)：發(fā)行股份相關(guān)費用，無會稅差異，未計入當(dāng)期損益的，不得稅前扣除；計入當(dāng)期損益的，可以稅前扣除。

眾所周知，企業(yè)轉(zhuǎn)讓土地過程中，交易雙方可能需要繳納的稅費包括有增值稅及附加、企業(yè)所得稅、土地增值稅、印花稅、契稅等，而且土地一般涉及金額較大，因此，所涉及到的稅費是相當(dāng)龐大的。土地轉(zhuǎn)讓稅務(wù)籌劃可以有好幾種方式，而今天，我們就根據(jù)案例來介紹一種你有可能不知道的土地轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)籌劃方法。F公司為房地產(chǎn)公司，其實收資本2000萬元，為S公司的全資子公司，F(xiàn)公司賬上有一塊地，該土地入賬價值為6250萬元，第三方中介機構(gòu)評估其價值為11250萬元，該土地還沒有進行開發(fā)，F(xiàn)公司計劃將其轉(zhuǎn)讓給甲企業(yè)。這個項目的籌劃方案總體思路是，先增資擴股，再減少注冊資本，具體步驟如下： 步驟一增加注冊資金F公司接受甲企業(yè)增加的投資金額8125萬元后，其注冊資金增加至10125萬元，股權(quán)比例為S公司持股19.75%，甲企業(yè)持股80.25%。稅務(wù)分析1、增加注冊資本的情況下，新增的投資接受方是企業(yè)，而股權(quán)轉(zhuǎn)讓時，資金接受方是企業(yè)原來的股東。所以，新增的資本屬于接受投資的企業(yè)所有。2、接受增資的企業(yè)注冊資本會相應(yīng)的增加，而股權(quán)轉(zhuǎn)讓的企業(yè)的注冊資本是保持不變的。增資的方式根據(jù)企業(yè)的性質(zhì)可以有多種方式，包括但不限于向社會公開募集資金，引入戰(zhàn)略投資者或者是原股東追加投資。股權(quán)轉(zhuǎn)讓是企業(yè)的原股東按照相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定將自己持有的股東權(quán)益讓渡給他人，使其成為公司股東的民事法律行為，并承擔(dān)原股東在公司中權(quán)力和義務(wù)，不會改變企業(yè)的注冊資本金。3、增加注冊本后，原股東的那個的股權(quán)計稅價格保持不變，但股權(quán)轉(zhuǎn)讓的原股東股權(quán)計稅價格要進行調(diào)整。增加注冊資本的情況下，有可能導(dǎo)致原股東的股權(quán)被稀釋，但是并不調(diào)整原股權(quán)的計稅基礎(chǔ)，對于企業(yè)新增加的實收資本和資本公積，不屬于企業(yè)所得稅的征收范圍；股權(quán)轉(zhuǎn)讓中，原股權(quán)持有人將自身的股東權(quán)益讓渡給受讓方，并取得股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入，應(yīng)將取得的收入扣除股權(quán)的計稅成本和相關(guān)稅費后，確認“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”征收企業(yè)所得稅，并且不得扣除被投資企業(yè)未分配利潤等股東留存收益中按該項股權(quán)所可能分配到的金額，同時根據(jù)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的比例，調(diào)整原股東的股權(quán)計稅基礎(chǔ)。4、增資擴股是企業(yè)增加資本金擴大股權(quán)，原股東股東權(quán)益不變，因此，企業(yè)增資擴股，原股東不涉及相關(guān)稅收，企業(yè)按“實收資本”和“資本公積”兩項的合計增加金額，繳納印花稅即可。步驟二減少注冊資本F公司減資2000萬元，主要為S公司撤資，減資后，F(xiàn)公司注冊資本為8125萬元，并成為了甲企業(yè)的全資子公司，S公司從F公司取得資金6875萬元。稅務(wù)分析1、企業(yè)減少注冊資本，與企業(yè)增加注冊資本的原理相同，減資不屬于企業(yè)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓，因此，甲企業(yè)在F公司的初始投資沒變、權(quán)益也沒變。2、當(dāng)F公司減資的行為不屬于股權(quán)轉(zhuǎn)讓的情況下，則避免了被認定為利用股權(quán)轉(zhuǎn)讓方式讓渡土地使用權(quán)，實際為房地產(chǎn)交易行為的涉稅風(fēng)險。3、投資企業(yè)從被投資企業(yè)撤回或減少投資，其取得的資產(chǎn)中，相當(dāng)于初始出資的部分，應(yīng)確認為投資收回；相當(dāng)于被投資企業(yè)累計未分配利潤和累計盈余公積按減少實收資本比例計算的部分，應(yīng)確認為股息所得；其余部分確認為投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得；（國家稅務(wù)總局公告2011年第34號）4、當(dāng)F公司名下的土地使用權(quán)沒有發(fā)生變更的情況下，就無需繳納增值稅及附加、契稅等。上述的節(jié)稅方案實現(xiàn)了土地的轉(zhuǎn)讓，并將轉(zhuǎn)讓過程中涉及的土增稅、契稅等規(guī)避了，有效的降低了企業(yè)轉(zhuǎn)讓土地的稅負。

對于很少接觸稅務(wù)的人來說，稅務(wù)檢查與稅務(wù)稽查到底有何區(qū)別恐怕存在模棱兩可的情況。稅務(wù)檢查與稅務(wù)稽查主要在主體、對象、程序以及目的四個方面存在差異，本文為您詳細解讀。 稅務(wù)檢查稅務(wù)檢查是稅收征收管理的一個重要環(huán)節(jié)，是指稅務(wù)機關(guān)依法對納稅人履行繳納稅款義務(wù)和扣繳義務(wù)人履行代扣、代收稅款義務(wù)的狀況所進行的監(jiān)督檢查。稅務(wù)檢查的形式主要包括：①重點檢查。重點檢查指對公民舉報、上級機關(guān)交辦或有關(guān)部門轉(zhuǎn)來的有偷稅行為或偷稅嫌疑的，納稅申報與實際生產(chǎn)經(jīng)營情況有明顯不符的納稅人及有普遍逃稅行為的行業(yè)檢查②分類計劃檢查。分類計劃檢查是指根據(jù)納稅人歷來納稅情況、納稅人的納稅規(guī)模及稅務(wù)檢查間隔時間的長短等綜合因素，按事先確定的納稅人分類、計劃檢查時間及檢查頻率而進行的檢查。③集中性檢查。集中性檢查是指稅務(wù)機關(guān)在一定時間、一定范圍內(nèi)，統(tǒng)一安排、統(tǒng)一組織的稅務(wù)檢查，這種檢查一般規(guī)模比較大，如以前年度的全國范圍內(nèi)稅收、財務(wù)大檢查就屬于這類檢查。④臨時性檢查。臨時性檢查指由各級稅務(wù)機關(guān)根據(jù)不同的經(jīng)濟形勢、偷逃稅趨勢、稅收任務(wù)完成情況等綜合因素，在正常的檢查計劃之外安排的檢查。如行業(yè)性解剖、典型調(diào)查性的檢查等。⑤專項檢查。專項檢查指稅務(wù)機關(guān)根據(jù)稅收工作實際，對某一稅種或稅收征收管理某一環(huán)節(jié)進行的檢查。比如增值稅一般納稅專項檢查、漏征漏管戶專項檢查。 稅務(wù)稽查按照國家稅務(wù)總局原征收管理司編著的《新稅收征收管理法及其實施細則釋義》的解釋，稅務(wù)稽查，是稅務(wù)檢查的一種，是指稅務(wù)稽查機構(gòu)的專業(yè)檢查，一般是指稅務(wù)機關(guān)嚴格按照相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定，依照法定程序?qū){稅人、扣繳義務(wù)人的涉稅情況進行檢查處理的活動。稅務(wù)稽查由稅務(wù)局稽查局依法實施，稽查局查處稅收違法案件時，實行選案、檢查、審理、執(zhí)行分工制約原則?；榫衷O(shè)立選案、檢查、審理、執(zhí)行部門，分別實施選案、檢查、審理、執(zhí)行工作。第一，選案?；榫謶?yīng)當(dāng)通過多種渠道獲取案源信息，集體研究，合理、準確地選擇和確定稽查對象。選案部門負責(zé)稽查對象的選取，并對稅收違法案件查處情況進行跟蹤管理。案源信息主要包括：①財務(wù)指標、稅收征管資料、稽查資料、情報交換和協(xié)查線索；②上級稅務(wù)機關(guān)交辦的稅收違法案件；③上級稅務(wù)機關(guān)安排的稅收專項檢查；④稅務(wù)局相關(guān)部門移交的稅收違法信息；⑤檢舉的涉稅違法信息；⑥其他部門和單位轉(zhuǎn)來的涉稅違法信息；⑦社會公共信息；⑧其他相關(guān)信息。經(jīng)批準立案檢查的，由選案部門制作《稅務(wù)稽查任務(wù)通知書》，連同有關(guān)資料一并移交檢查部門。選案部門應(yīng)當(dāng)建立案件管理臺賬，跟蹤案件查處進展情況，并及時報告稽查局局長。第二，檢查。實施檢查時，依照法定權(quán)限和程序，可以采取實地檢查、調(diào)取賬簿資料、詢問、查詢存款賬戶或者儲蓄存款、異地協(xié)查等方法。對采用電子信息系統(tǒng)進行管理和核算的被查對象，可以要求其打開該電子信息系統(tǒng)，或者提供與原始電子數(shù)據(jù)、電子信息系統(tǒng)技術(shù)資料一致的復(fù)制件。被查對象拒不打開或者拒不提供的，經(jīng)稽查局局長批準，可以采用適當(dāng)?shù)募夹g(shù)手段對該電子信息系統(tǒng)進行直接檢查，或者提取、復(fù)制電子數(shù)據(jù)進行檢查，但所采用的技術(shù)手段不得破壞該電子信息系統(tǒng)原始電子數(shù)據(jù)，或者影響該電子信息系統(tǒng)正常運行。另外，實施檢查時，應(yīng)當(dāng)依照法定權(quán)限和程序，收集能夠證明案件事實的證據(jù)材料。收集的證據(jù)材料應(yīng)當(dāng)真實，并與所證明的事項相關(guān)聯(lián)。調(diào)查取證時，不得違反法定程序收集證據(jù)材料；不得以偷拍、偷錄、竊聽等手段獲取侵害他人合法權(quán)益的證據(jù)材料；不得以利誘、欺詐、脅迫、暴力等不正當(dāng)手段獲取證據(jù)材料。第三，審理。審理部門接到檢查部門移交的《稅務(wù)稽查報告》及有關(guān)資料后，應(yīng)當(dāng)及時安排人員進行審理。審理人員應(yīng)當(dāng)依據(jù)法律、行政法規(guī)、規(guī)章及其他規(guī)范性文件，對檢查部門移交的《稅務(wù)稽查報告》及相關(guān)材料進行逐項審核，提出書面審理意見，由審理部門負責(zé)人審核。案情復(fù)雜的，稽查局應(yīng)當(dāng)集體審理；案情重大的，稽查局應(yīng)當(dāng)依照國家稅務(wù)總局有關(guān)規(guī)定報請所屬稅務(wù)局集體審理。對《稅務(wù)稽查報告》及有關(guān)資料，審理人員應(yīng)當(dāng)著重審核以下內(nèi)容：①被查對象是否準確；②稅收違法事實是否清楚、證據(jù)是否充分、數(shù)據(jù)是否準確、資料是否齊全；③適用法律、行政法規(guī)、規(guī)章及其他規(guī)范性文件是否適當(dāng)，定性是否正確；④是否符合法定程序；⑤是否超越或者濫用職權(quán)；⑥稅務(wù)處理、處罰建議是否適當(dāng)；⑦其他應(yīng)當(dāng)審核確認的事項或者問題。第四，執(zhí)行。執(zhí)行部門接到《稅務(wù)處理決定書》、《稅務(wù)行政處罰決定書》、《不予稅務(wù)行政處罰決定書》、《稅務(wù)稽查結(jié)論》等稅務(wù)文書后，應(yīng)當(dāng)依法及時將稅務(wù)文書送達被執(zhí)行人。執(zhí)行部門在送達相關(guān)稅務(wù)文書時，應(yīng)當(dāng)及時通過稅收征管信息系統(tǒng)將稅收違法案件查處情況通報稅源管理部門。被執(zhí)行人未按照《稅務(wù)處理決定書》確定的期限繳納或者解繳稅款的，稽查局經(jīng)所屬稅務(wù)局局長批準，可以依法采取強制執(zhí)行措施，或者依法申請人民法院強制執(zhí)行。經(jīng)稽查局確認的納稅擔(dān)保人未按照確定的期限繳納所擔(dān)保的稅款、滯納金的，責(zé)令其限期繳納；逾期仍未繳納的，經(jīng)所屬稅務(wù)局局長批準，可以依法采取強制執(zhí)行措施。被執(zhí)行人對《稅務(wù)行政處罰決定書》確定的行政處罰事項，逾期不申請行政復(fù)議也不向人民法院起訴、又不履行的，稽查局經(jīng)所屬稅務(wù)局局長批準，可以依法采取強制執(zhí)行措施，或者依法申請人民法院強制執(zhí)行?；榫謱Ρ粓?zhí)行人采取強制執(zhí)行措施時，應(yīng)當(dāng)向被執(zhí)行人送達《稅收強制執(zhí)行決定書》，告知其采取強制執(zhí)行措施的內(nèi)容、理由及依據(jù)，并告知其依法申請行政復(fù)議或者提出行政訴訟的權(quán)利。 主要區(qū)別點現(xiàn)行《稅收征管法實施細則》第八十五條第二款規(guī)定，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)當(dāng)制定合理的稅務(wù)稽查工作規(guī)程,負責(zé)選案、檢查、審理、執(zhí)行的人員的職責(zé)應(yīng)當(dāng)明確，并相互分離、相互制約,規(guī)范選案程序和檢查行為。需要指出的是，稅務(wù)稽查程序中的“檢查”僅僅是稅務(wù)稽查的一個實施環(huán)節(jié)，而不是理論上的稅務(wù)檢查概念。稅務(wù)檢查相對稅務(wù)稽查范疇較大：首先，從字面來理解，“稅務(wù)稽查是稅務(wù)機關(guān)依法對納稅人、扣繳義務(wù)人履行納稅義務(wù)、扣繳義務(wù)情況所進行的稅務(wù)檢查和處理工作的總稱?！彪m說稅務(wù)稽查是稅務(wù)檢查和處理工作，但是對這種稅務(wù)檢查加了限定性的定語：是稅務(wù)機關(guān)依法對納稅人、扣繳義務(wù)人履行納稅義務(wù)、扣繳義務(wù)情況所進行的稅務(wù)檢查?？梢姡悇?wù)稽查的目的性很明確，是對納稅人、扣繳義務(wù)人履行納稅義務(wù)、扣繳義務(wù)情況所進行的檢查，而且它的案源是經(jīng)過選案分析系統(tǒng)和人工隨機產(chǎn)生的，它必須經(jīng)過四個環(huán)節(jié)，這種具有特定目的、經(jīng)過特定程序所進行的稅務(wù)檢查才是稅務(wù)稽查。其次，從目前稅務(wù)機關(guān)的實際操作來看，有些稅務(wù)檢查也不是稅務(wù)稽查。比如：管理分局對稅務(wù)登記證所進行的檢查、對停歇業(yè)戶所進行的檢查、對注銷稅務(wù)登記所進行的結(jié)算檢查。因為這些檢查都不是通過選案產(chǎn)生的，而是根據(jù)稅務(wù)機關(guān)正常管理需要所必須進行的管理性檢查工作。具體來看，稅務(wù)稽查與稅務(wù)檢查的主要區(qū)別有四個方面：第一，主體不同。稅務(wù)稽查的主體是稅務(wù)專業(yè)稽查機構(gòu)，稅收檢查的主體可以是各類稅務(wù)機關(guān)，只不過征收、管理機構(gòu)所從事的稅收檢查活動實際上是其管理活動的組成部分，是管理的一種手段。那種認為管理機構(gòu)不能進行稅收檢查的認識是片面的。第二，對象不同。稅收檢查的對象可以是所有的納稅人和扣繳義務(wù)人，只要稅務(wù)機關(guān)認為有必要即可對其納稅和扣繳情況進行核查；而稅務(wù)稽查的對象是依據(jù)舉報或科學(xué)選案而確定的有涉嫌違法行為的納稅人、扣繳義務(wù)人。第三，程序不同。稅收檢查的程序相對簡單，而稅務(wù)稽查必須根據(jù)國家稅務(wù)總局制定的《稅務(wù)稽查工作規(guī)程》，經(jīng)過選案、實施、審理、執(zhí)行4個環(huán)節(jié)。第四，目的不同。稅收檢查往往是由于某種管理上的需要對納稅人的某一稅種、某一納稅事項或某一時點的情況進行檢查和審核，而稅務(wù)稽查一般是為打擊偷逃稅違法犯罪行為，對涉嫌違法的納稅人進行全面、徹底的檢查，以震懾犯罪，維護稅收秩序?？梢钥闯觯芾硇詸z查實際上屬于稅收檢查的范疇，而執(zhí)法性檢查才是真正的稅務(wù)稽查。

　 附有銷售退回條款的商品銷售,是指購買方依照有關(guān)協(xié)議規(guī)定的條件，可以在一定期間內(nèi)退貨的銷售方式?！　?一)會計處理　　《企業(yè)會計準則第14號——收入》(2017版)第三十二條規(guī)定，對于附有銷售退回條款的銷售，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)時，按照因向客戶轉(zhuǎn)讓商品而預(yù)期有權(quán)收取的對價金額(即，不包含預(yù)期因銷售退回將退還的金額)確認收入，按照預(yù)期因銷售退回將退還的金額確認負債;同時，按照預(yù)期將退回商品轉(zhuǎn)讓時的賬面價值，扣除收回該商品預(yù)計發(fā)生的成本(包括退回商品的價值減損)后的余額，確認為一項資產(chǎn)，按照所轉(zhuǎn)讓商品轉(zhuǎn)讓時的賬面價值，扣除上述資產(chǎn)成本的凈額結(jié)轉(zhuǎn)成本。每一資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)重新估計未來銷售退回情況，如有變化，應(yīng)當(dāng)作為會計估計變更進行會計處理。　　上述規(guī)定的會計處理，歸納如下流程圖：　　1.初次確認收入時的會計分錄：　　借：銀行存款/應(yīng)收賬款等　　貸：主營業(yè)務(wù)收入　　應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅(銷項稅額)　　預(yù)計負債-應(yīng)付退貨款　　同時，結(jié)轉(zhuǎn)成本：　　借：主營業(yè)務(wù)成本　　應(yīng)收退貨成本　　貸：存貨　 2.資產(chǎn)負債表日重新評估后，退貨減少的會計分錄：　　借：預(yù)計負債-應(yīng)付退貨款　　貸：主營業(yè)務(wù)收入　　同時，調(diào)整成本：　　借：主營業(yè)務(wù)成本　　貸：應(yīng)收退貨成本　　退貨增加的做以上相反分錄。 3.實際退貨時的會計分錄：　　借：存貨　　應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅(銷項稅額)　　預(yù)計負債-應(yīng)付退貨款　　貸：應(yīng)收退貨成本　　主營業(yè)務(wù)收入(或借方)　　銀行存款 (二)稅務(wù)處理與稅會差異分析　　對于附有銷售退回條款的銷售，稅法上并無專門的規(guī)定。　　在稅法上無論是否附有銷售退回條件售出的商品，均在商品發(fā)出后滿足納稅義務(wù)時全額確認應(yīng)稅收入，計算繳納增值稅和所得稅應(yīng)稅收入。對于退貨實際發(fā)生時,才在發(fā)生的當(dāng)期沖減增值稅計稅依據(jù)和企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入?！　　秶叶悇?wù)總局關(guān)于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》(國稅函[2008]875號)規(guī)定，企業(yè)已經(jīng)確認銷售收入的售出商品發(fā)生銷售折讓和銷售退回，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生當(dāng)期沖減當(dāng)期銷售商品收入?！　∫虼?，稅務(wù)處理上要求企業(yè)在商品銷售時全部確認收入并全部結(jié)轉(zhuǎn)成本，實際發(fā)生退貨時沖減當(dāng)期收入和成本。故在新收入準則下銷售時將會形成稅會差異?！　嫵醮未_認商品銷售收入時，對于附有退回條件的銷售，需要合理估計退貨的可能，并按照最佳估計數(shù)確認“預(yù)計付款-應(yīng)付退貨款”，而且在資產(chǎn)負債表日(通常是年末)還有重新評估，如有變化還需要調(diào)整。但是，對于稅務(wù)方面，無論是增值稅還是企業(yè)所得稅，只要退貨并未實際發(fā)生前，都是不考慮其可能存在性，會計上計入“預(yù)計付款-應(yīng)付退貨款”的這部分金額也是要確認為增值稅計稅依據(jù)和企業(yè)所得稅的應(yīng)稅收入。因此，對于企業(yè)年度“預(yù)計付款-應(yīng)付退貨款”的余額增加額需要調(diào)增?！　⊥瑯拥?，對于商品銷售成本，會計處理時根據(jù)“配比原則”，在暫估退貨減少收入的同時，也要暫估退貨減少的銷售成本。因此，對于企業(yè)年度“應(yīng)收退貨成本”的余額增加額需要調(diào)減?！　?三)實務(wù)操作案例　　【案例2-7】甲公司為增值稅一般納稅人(增值稅稅率為13%)，企業(yè)所得稅率為25%。甲公司于2020年11月10日簽署合同將一批商品銷售給乙公司，銷售價格為100萬元(不含增值稅)，商品銷售成本為80萬元。根據(jù)雙方簽訂的協(xié)議，乙公司在收到貨后3個月內(nèi)不滿意有權(quán)退貨，按以往的經(jīng)驗估計退貨的可能性為10%。2020年11月25日商品已被乙公司簽收，在簽收后的12月1日已經(jīng)付款，增值稅專用發(fā)票已開具?！　〖俣坠具m用新收入準則，退貨發(fā)生不會對商品價值產(chǎn)生減損。12月31日對退貨可能性進行了重新估計，最佳的退貨可能性為5%?！　栴}：甲公司該筆業(yè)務(wù)在2020年所涉及賬務(wù)處理與納稅調(diào)整　　1.甲公司2020年會計處理　　(1)11月25日確認商品銷售收入時：　　借：應(yīng)收賬款 113萬元　　貸：主營業(yè)務(wù)收入 90萬元(100*90%)　　預(yù)計負債——預(yù)計退貨款 10萬元(100*10%)　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 13萬元　　同時結(jié)轉(zhuǎn)成本：　　借：主營業(yè)務(wù)成本 72萬元(80*90%)　　應(yīng)收退貨成本 8萬元(80*10%)　　貸：庫存商品 80萬元　　(2)資產(chǎn)負債表日(12月31日)對退貨可能性重新評估后：　　借：預(yù)計負債-應(yīng)付退貨款 5萬元　　貸：主營業(yè)務(wù)收入 5萬元　　同時，調(diào)整成本：　　借：主營業(yè)務(wù)成本 4萬元　　貸：應(yīng)收退貨成本 4萬元　　2.稅會差異分析　　無論是或有負債，還是銷售退回的估計，在沒有實際發(fā)生時稅務(wù)一律不予認可。因此，會計處理確認的銷售收入和成本需要通過納稅調(diào)整來進行修正回去?！　?.企業(yè)所得稅申報表的相關(guān)填報　　第一步：填寫《A105010視同銷售和房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)納稅調(diào)整明細表》。如圖：　 　第二步：填寫《A105000納稅調(diào)整項目明細表》，如圖：