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不良資產(chǎn)處置方式多元，但均不可避免涉及稅收問題，合理降低不良資產(chǎn)處置稅收負擔(dān)，是未來不良資產(chǎn)市場競爭中制勝關(guān)鍵因素之一，故，首要是辨識不良資產(chǎn)市場不同處置方式的涉稅要點。目前，我國涉及稅種有18種之多（營業(yè)稅已改征增值稅），其中有15種由稅務(wù)部門征收，主要包括流轉(zhuǎn)稅、所得稅、財產(chǎn)稅、行為稅、資源稅。不良資產(chǎn)是具有復(fù)雜和綜合屬性的資產(chǎn)類型，包括各類不動產(chǎn)和動產(chǎn)，處置過程涉及較多法定稅收，如增值稅、企業(yè)所得稅、個人所得稅、城市維護建設(shè)稅、房產(chǎn)稅、印花稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅、車船稅、契稅、環(huán)保稅等。值得提出的是，本文均是從不良債權(quán)權(quán)利人角度探討稅收問題，此外，除特別說明，本文以下涉及不良資產(chǎn)處置的稅負研究不包括針對中國信達資產(chǎn)管理股份有限公司、中國華融資產(chǎn)管理股份有限公司、中國長城資產(chǎn)管理公司和中國東方資產(chǎn)管理公司及各自經(jīng)批準分設(shè)于各地的分支機構(gòu)處置從國有銀行（含改制銀行）收購債權(quán)的特殊優(yōu)惠政策的情形，但應(yīng)注意的是，中國四大資產(chǎn)公司亦應(yīng)關(guān)注稅收優(yōu)惠政策，以防出現(xiàn)多繳稅的稅務(wù)風(fēng)險，增加了稅務(wù)成本。01、直接追償?shù)亩愗撊缜拔乃?，直接追償包括直接催收、訴訟（仲裁）追償、委托第三方追償、破產(chǎn)清償?shù)确绞?，其中直接催收、訴訟（仲裁）追償以及委托第三方追償在稅收上不存在差異，破產(chǎn)清償?shù)亩愂张c上述追償方式存在差異。通過直接催收、訴訟（仲裁）追償以及委托第三方追償處置不良資產(chǎn)，主要是所得稅，即對我國內(nèi)資企業(yè)和經(jīng)營單位的生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得征收的一種稅。根據(jù)財政部、銀監(jiān)會發(fā)布的《金融企業(yè)不良資產(chǎn)批量轉(zhuǎn)讓管理辦法》（財金[2012]6號）的規(guī)定，對于10戶以上的批量（實務(wù)中已限定到5戶）轉(zhuǎn)讓，需定向轉(zhuǎn)讓給資產(chǎn)公司，而限定數(shù)量以下的不良資產(chǎn)包才可以轉(zhuǎn)讓社會投資者，且實務(wù)中較少直接個人承接不良債權(quán)，所以本文僅探討企業(yè)所得稅。根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（以下簡稱“企業(yè)所得稅法”）第6條第5項規(guī)定“利息收入”和第9項規(guī)定“其他收入”為應(yīng)納稅所得額。若為不良資產(chǎn)一級市場，即不良貸款人通過直接追償方式回籠資金，應(yīng)將超出債權(quán)本金部分作為“利息收入”，作為應(yīng)稅稅額，納入年度應(yīng)納稅總額；若為不良資產(chǎn)二級市場，不良資產(chǎn)權(quán)利人受讓債權(quán)包后，通過直接催收、訴訟（仲裁）追償以及委托第三方追償?shù)确绞阶穬攤鶛?quán)包中債權(quán)，收回資金若超過接收債權(quán)包收購成本，應(yīng)為“其他收入”，納入到每年度應(yīng)納稅總額。但，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第8條之規(guī)定，“企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除?！奔床捎蒙鲜龇绞阶穬斶^程所產(chǎn)生的合理費用均可在計算應(yīng)納稅所得額時扣除，如交通費、律師費等。破產(chǎn)清償是不良資產(chǎn)債權(quán)人不得已而采取的方式，實踐中受償比例一般在10%左右，基本不涉及所得稅等稅務(wù)問題。值得注意的是，債權(quán)人在采用破產(chǎn)清償方式處置不良資產(chǎn)時，存在特殊的優(yōu)惠，有利于降低稅負，如《財政部、稅務(wù)總局關(guān)于繼續(xù)支持企業(yè)事業(yè)單位改制重組有關(guān)契稅的通知》（財稅［2018］17號）第五點提到：“企業(yè)依照有關(guān)法律法規(guī)規(guī)定實施破產(chǎn)，債權(quán)人(包括破產(chǎn)企業(yè)職工) 承受破產(chǎn)企業(yè)抵償債務(wù)的土地、房屋權(quán)屬，免征契稅；對非債權(quán)人承受破產(chǎn)企業(yè)土地、房屋權(quán)屬，凡按照《中華人民共和國勞動法》等國家有關(guān)法律法規(guī)政策妥善安置原企業(yè)全部職工，與原企業(yè)全部職工簽訂服務(wù)年限不少于三年的勞動用工合同的，對其承受所購企業(yè)土地、房屋權(quán)屬，免征契稅；與原企業(yè)超過30%的職工簽訂服務(wù)年限不少于三年的勞動用工合同的，減半征收契稅?！钡就ㄖ?018年1月1日起至2020年12月31日執(zhí)行。此外，破產(chǎn)企業(yè)在破產(chǎn)重組或破產(chǎn)清算過程中涉及較多稅收問題，而破產(chǎn)企業(yè)的稅收直接關(guān)系到用于清償債權(quán)的總財產(chǎn)，不良資產(chǎn)權(quán)利人仍應(yīng)予以關(guān)注，防止破產(chǎn)企業(yè)因為不報、少報或多報導(dǎo)致破產(chǎn)企業(yè)用于清償財產(chǎn)減損（諸如多繳納稅、補稅、罰款、加收滯納金等）。本文作簡要探討，比如破產(chǎn)企業(yè)重組涉及資產(chǎn)重組，需適用企業(yè)資產(chǎn)重組納稅規(guī)定和稅收優(yōu)惠規(guī)定，資產(chǎn)重組部分稅收負擔(dān)部分將在后文論述；破產(chǎn)企業(yè)可以申請適當(dāng)減免房產(chǎn)稅、土地使用稅等，如《中華人民共和國房產(chǎn)稅暫行條例》第6條、《中華人民共和國城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》第7條；根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于被撤銷金融機構(gòu)有關(guān)稅收政策問題的通知》（財稅［2003］141 號），經(jīng)中國人民銀行依法決定撤銷的金融機構(gòu)及其分設(shè)于各地的分支機構(gòu)，包括被依法撤銷的商業(yè)銀行、信托投資公司、財務(wù)公司、金融租賃公司、城市信用社和農(nóng)村信用社，可以享受相關(guān)稅收優(yōu)惠，如對被撤銷金融機構(gòu)接收債權(quán)、清償債務(wù)過程中簽訂的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)，免征印花稅、對被撤銷金融機構(gòu)清算期間自有的或從債務(wù)方接收的房地產(chǎn)、車輛，免征房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅和車船使用稅、對被撤銷金融機構(gòu)在清算過程中催收債權(quán)時，接收債務(wù)方土地使用權(quán)、房屋所有權(quán)所發(fā)生的權(quán)屬轉(zhuǎn)移免征契稅、對被撤銷金融機構(gòu)財產(chǎn)用來清償債務(wù)時，免征被撤銷金融機構(gòu)轉(zhuǎn)讓貨物、不動產(chǎn)、無形資產(chǎn)、有價證券、票據(jù)等應(yīng)繳納的增值稅、營業(yè)稅、城市維護建設(shè)稅、教育費附加和土地增值稅；破產(chǎn)清算過程，破產(chǎn)企業(yè)需要繳納破產(chǎn)清算所得稅，如《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)清算業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅［2009］60號）。02、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的稅負本文稱資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓作金融不良債權(quán)轉(zhuǎn)讓理解，正如前述，不良債權(quán)轉(zhuǎn)讓存在多樣化方式，包括拍賣、競標、競價轉(zhuǎn)讓、協(xié)議轉(zhuǎn)讓、互聯(lián)網(wǎng)+等方式。上述不同方式轉(zhuǎn)讓不良債權(quán)，其實質(zhì)依然是債權(quán)轉(zhuǎn)讓，營改增以后，在稅收上主要涉及所得稅以及增值稅問題。不良債權(quán)人轉(zhuǎn)讓債權(quán)包超過接收債權(quán)包收購成本的所得，需要申報所得稅。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第6條第3項之規(guī)定，“轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入”應(yīng)納入企業(yè)收入總額。又《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第16條明確，“企業(yè)所得稅法第六條第（三）項所稱轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入，是指企業(yè)轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權(quán)、債權(quán)等財產(chǎn)取得的收入?！笨梢姡髽I(yè)轉(zhuǎn)讓債權(quán)的收入屬于“轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入”，應(yīng)納入到每年度應(yīng)納稅總額，但實務(wù)中需注意應(yīng)稅稅額的計算，若資產(chǎn)包債權(quán)全部處置，應(yīng)由轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)包債權(quán)所得與接收該債權(quán)包收購成本的差價作為應(yīng)稅收入，若資產(chǎn)包債權(quán)是分戶或部份處置，須分別計算相應(yīng)的接收成本，將直接追償收回資金與轉(zhuǎn)讓債權(quán)包所得分別減去接收成本，作為應(yīng)稅稅額，納入到年度應(yīng)納稅總額。關(guān)于增值稅的問題，實務(wù)中有不同的作法：部分稅務(wù)局認為債權(quán)的轉(zhuǎn)讓行為應(yīng)按無形資產(chǎn)中的其他權(quán)益性無形資產(chǎn)計征增值稅；部分稅務(wù)局認為債權(quán)屬于金融商品，因此稅務(wù)機關(guān)認定債權(quán)轉(zhuǎn)讓按照金融商品轉(zhuǎn)讓繳納增值稅；部分稅務(wù)局認為以持有債權(quán)期間是否取得利息收入為標準，若有利息收入，應(yīng)按貸款服務(wù)繳納增值稅。從現(xiàn)有征稅規(guī)定來看，上述三種觀點均法律或政策依據(jù)不足，第一種觀點，將債權(quán)視為“無形資產(chǎn)中其他權(quán)益性無形資產(chǎn)”，但據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附件一《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》中注釋部分，定義“其他權(quán)益性無形資產(chǎn)”包括基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)經(jīng)營權(quán)、公共事業(yè)特許權(quán)、配額、經(jīng)營權(quán)(包括特許經(jīng)營權(quán)、連鎖經(jīng)營權(quán)、其他經(jīng)營權(quán))、經(jīng)銷權(quán)、分銷權(quán)、代理權(quán)、會員權(quán)、席位權(quán)、網(wǎng)絡(luò)游戲虛擬道具、域名、名稱權(quán)、肖像權(quán)、冠名權(quán)、轉(zhuǎn)會費等，未見“債權(quán)”類型，亦未見制定者有將“債權(quán)”類型歸入“等”的意思，直接將債權(quán)視為“無形資產(chǎn)中其他權(quán)益性無形資產(chǎn)”缺少充分依據(jù)。第二種觀點將債權(quán)定性為金融商品，但據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附件一《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》中注釋部分，定義“金融商品轉(zhuǎn)讓”為轉(zhuǎn)讓外匯、有價證券、非貨物期貨和其他金融商品所有權(quán)的業(yè)務(wù)活動。其他金融商品轉(zhuǎn)讓包括基金、信托、理財產(chǎn)品等各類資產(chǎn)管理產(chǎn)品和各種金融衍生品的轉(zhuǎn)讓。顯然很難將“債權(quán)”歸類到金融商品。第三種觀點實質(zhì)上并不是針對債權(quán)轉(zhuǎn)讓本身的增值稅問題，而是利息收入轉(zhuǎn)讓的稅收問題。從實務(wù)上來看，債權(quán)轉(zhuǎn)讓已被納入到增值稅應(yīng)稅范疇，為統(tǒng)一實務(wù)上做法，仍需通過相關(guān)法律或政策明確債權(quán)轉(zhuǎn)讓歸入繳納增值稅的具體情形。此外，存在免征增值稅的特殊情形，如國家稅務(wù)總局在《關(guān)于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)不征收增值稅問題的批復(fù)》（國稅函[2002]420號）明確了轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)涉及的應(yīng)稅貨物的轉(zhuǎn)讓，不屬于增值稅的征稅范圍，不征收增值稅，轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)是整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)及勞動力的行為。03、債務(wù)重組的稅負債務(wù)重組包括債務(wù)更新、資產(chǎn)置換等，本文主要就債務(wù)更新的稅收負擔(dān)問題展開闡述。債務(wù)更新主要是一級不良資產(chǎn)處置市場采用的方式，包括減少債務(wù)人清償本金或修改其他債務(wù)條件（延長債務(wù)償還期限、延長債務(wù)償還期限并加收利息、延長債務(wù)償還期限并減少債務(wù)利息等），債務(wù)更新以債權(quán)人作出讓步為基礎(chǔ)，一般不存在稅負。若減少債務(wù)人清償本金受償或豁免利息，債權(quán)人不存在稅收問題。同時，債權(quán)人可以將重組債權(quán)的計稅成本與實際收到的現(xiàn)金之間的差額確認為當(dāng)期損失，并相應(yīng)沖減應(yīng)納稅所得額，相關(guān)資料需留案備查。依據(jù)《企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法》（國家稅務(wù)總局公告2011年第25號）第5條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)損失，應(yīng)按規(guī)定的程序和要求向主管稅務(wù)機關(guān)申報后方能在稅前扣除。未經(jīng)申報的損失，不得在稅前扣除。若采用延長債務(wù)償還期限并加收利息或減少利息接受清償?shù)?，與直接追償方式處置不良債權(quán)一致，仍應(yīng)當(dāng)就利息收入部分申報法定稅種。根據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于貫徹落實企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函[2010]79號）第2點，企業(yè)發(fā)生債務(wù)重組，應(yīng)在債務(wù)重組合同或協(xié)議生效時確認收入的實現(xiàn)。04、以物抵債的稅負以物抵債是非現(xiàn)金資產(chǎn)代替原定貨幣給付清償?shù)膫鶆?wù)重組方式，涉及稅種較多，包括增值稅、企業(yè)所得稅、城市維護建設(shè)稅、房產(chǎn)稅、印花稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅、車船稅、消費稅、契稅等。以物抵債包括以不動產(chǎn)和動產(chǎn)抵償債務(wù)，實務(wù)中，不動產(chǎn)主要是房產(chǎn)和土地，動產(chǎn)的范圍則較為廣泛，一般為債務(wù)人生產(chǎn)經(jīng)營的原材料、機械設(shè)備、半成品、成品等，上述不同抵債物涉及稅收不同。以房產(chǎn)抵償債務(wù)后主要包括增值稅、企業(yè)所得稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅，城市維護建設(shè)稅、房產(chǎn)稅、印花稅、契稅等，營業(yè)稅改增值稅后，以房抵債后，債權(quán)人出售該房屋不再征收營業(yè)稅。首先，不良資產(chǎn)權(quán)利人接受以房抵債后，再行轉(zhuǎn)讓，需繳納增值稅、土地增值稅和企業(yè)所得稅，據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附件一《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第10條規(guī)定“銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，是指有償提供服務(wù)、有償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)”，第11條規(guī)定“有償，是指取得貨幣、貨物或者其他經(jīng)濟利益，”權(quán)利人銷售抵債房產(chǎn)應(yīng)當(dāng)繳納增值稅。根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》規(guī)定，轉(zhuǎn)讓房產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)繳納土地增值稅，可以扣除取得土地使用權(quán)所支付的金額、開發(fā)土地的成本、費用、新建房及配套設(shè)施的成本、費用，或者舊房及建筑物的評估價格、與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金、財政部規(guī)定的其他扣除項目等費用，但營改增后，在收入確認方面和扣除項目方面影響土地增值稅計算，如《關(guān)于營改增后契稅、房產(chǎn)稅、土地增值稅、個人所得稅計稅依據(jù)問題的通知》（財稅[2016]43號）明確“土地增值稅納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入為不含增值稅收入；《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》等規(guī)定的土地增值稅扣除項目涉及的增值稅進項稅額，允許在銷項稅額中計算抵扣的，不計入扣除項目，不允許在銷項稅額中計算抵扣的，可以計入扣除項目”。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第6條第3項規(guī)定“轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)所得”為企業(yè)應(yīng)稅所得，權(quán)利人轉(zhuǎn)讓抵債房產(chǎn)所得屬于轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)所得范疇，應(yīng)繳納企業(yè)所得稅，但應(yīng)扣除該物業(yè)抵債成本后作為應(yīng)納稅所得額。財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題通知》（財稅[2009]59號）規(guī)定，以非貨幣資產(chǎn)清償債務(wù)，應(yīng)當(dāng)分解為轉(zhuǎn)讓相關(guān)非貨幣性資產(chǎn)、按非貨幣性資產(chǎn)公允價值清償債務(wù)兩項業(yè)務(wù)，確認相關(guān)資產(chǎn)的所得或損失。其次，權(quán)利人接受抵債房產(chǎn)需要繳納契稅、印花稅等過戶費用。根據(jù)《中華人民共和國契稅暫行條例》第1條之規(guī)定，“在中華人民共和國境內(nèi)轉(zhuǎn)移土地、房屋權(quán)屬，承受的單位和個人為契稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本條例的規(guī)定繳納契稅?！钡?條第3項規(guī)定“房屋買賣”屬于轉(zhuǎn)移房屋權(quán)屬行為，以物抵債亦是一種房屋買賣行為，應(yīng)當(dāng)繳納契稅，契稅稅率為3％—5％。契稅的納稅義務(wù)發(fā)生時間，為納稅人簽訂土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移合同的當(dāng)天，或者納稅人取得其他具有土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移合同性質(zhì)憑證的當(dāng)天。又《中華人民共和國印花稅暫行條例》第2條規(guī)定“具有合同性質(zhì)的憑證、產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)等”屬于應(yīng)納稅憑證，以物抵債一般以當(dāng)事人協(xié)議或法院裁定為依據(jù)，屬于上述產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移憑證，應(yīng)當(dāng)繳納印花稅。此外，債權(quán)人接受以房屋抵債還要征收房產(chǎn)稅、城市維護建設(shè)稅、教育費等。值得注意的是，根據(jù)財政部、國家稅務(wù)總局檢發(fā)《關(guān)于房產(chǎn)稅若干具體問題的解釋和暫行法規(guī)》（財稅地字[1986]8號）規(guī)定，經(jīng)有關(guān)部門鑒定，對毀損不堪居住的房屋和危險房屋，在停止使用后，可免征房產(chǎn)稅。以土地抵債涉及稅收，除房產(chǎn)稅外，基本與已房產(chǎn)抵債一致，本文不作贅述。以動產(chǎn)抵債涉及稅收主要包括增值稅、企業(yè)所得稅、城市維護建設(shè)稅、車船稅、消費稅等。以應(yīng)稅消費品類產(chǎn)品抵償債務(wù)的，如酒、化妝品、煙、小汽車等，若要銷售，涉及增值稅、企業(yè)所得稅、消費稅以及城市維護建設(shè)稅、教育費等附加稅。根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》第1條之規(guī)定，“在中華人民共和國境內(nèi)銷售貨物或者加工、修理修配勞務(wù)，銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)以及進口貨物的單位和個人，為增值稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納增值稅?！变N售應(yīng)稅消費品屬于“銷售貨物”情形，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅，稅率由17％變更為16％。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第6條第1項規(guī)定“銷售貨物收入”為應(yīng)稅行為，銷售消費品所得屬于銷售貨物所得，但應(yīng)以銷售所得扣除該物業(yè)抵債成本為應(yīng)納稅所得額。據(jù)國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《消費稅若干具體問題的規(guī)定》的通知（國稅發(fā)[1993]156號）規(guī)定，納稅人用于換取生產(chǎn)資料和消費資料，投資入股和抵償債務(wù)等方面的應(yīng)稅消費品，應(yīng)當(dāng)以納稅人同類應(yīng)稅消費品的最高銷售價格作為計稅依據(jù)計算消費稅。即，債權(quán)人將抵債消費品進行銷售的，應(yīng)當(dāng)繳納消費稅，具體征收標準適用《中華人民共和國消費稅暫行條例》附件《消費稅稅目稅率表》。此外銷售抵債消費品還需要繳納城市維護建設(shè)稅、教育費等附加稅。以車船等動產(chǎn)抵償債務(wù)的，涉及增值稅、企業(yè)所得稅、車船稅、消費稅以及城市維護建設(shè)稅、教育費等附加稅，其中增值稅、企業(yè)所得稅、消費稅以及城市維護建設(shè)稅、教育費等附加稅等與其他動產(chǎn)無異，僅對車船稅作出說明。根據(jù)《中華人民共和國車船稅法》第1條及《中華人民共和國車船稅法實施條例》第2條規(guī)定，凡是符合《車船稅稅目稅額表》規(guī)定且依法應(yīng)當(dāng)在車船登記管理部門登記的機動車輛和船舶的所有人或者管理人均應(yīng)當(dāng)繳納車船稅，債權(quán)人以車船抵償債務(wù)后，若由自身保有，應(yīng)當(dāng)繳納車船稅。但節(jié)約能源車船可以減半征收車船稅，使用新能源的車船免征車船稅，具體的標準可參照《財政部、國家稅務(wù)總局、工業(yè)和信息化部關(guān)于節(jié)約能源、使用新能源車船車船稅優(yōu)惠政策的通知》（財稅〔2015〕51號）。05、債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)的稅負債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)是債務(wù)重組中以物抵債的特殊形式，以無形資產(chǎn)抵償債務(wù)，在債權(quán)接受債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)后，存在股權(quán)投資和轉(zhuǎn)讓股權(quán)兩種應(yīng)稅行為，主要涉及增值稅、企業(yè)所得稅、印花稅、契稅以及附加稅。首先，接受債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)，可以分解為債務(wù)清償和股權(quán)投資，根據(jù)財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題通知》（財稅[2009]59號）規(guī)定，發(fā)生債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)的，應(yīng)當(dāng)分解為債務(wù)清償和股權(quán)投資兩項業(yè)務(wù)，確認有關(guān)債務(wù)清償所得或損失。其中債務(wù)清償部分主要是企業(yè)所得稅，應(yīng)稅稅額以清償部分與接收債權(quán)包支出差額；股權(quán)投資部分主要涉及增值稅和企業(yè)所得稅，根據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附件一《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》的規(guī)定，通過無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)等投資入股的行為應(yīng)按有償銷售不同產(chǎn)、無形資產(chǎn)行為征收增值稅。根據(jù)財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于非貨幣性資產(chǎn)投資企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財稅[2014]116號）第1條規(guī)定，“居民企業(yè)（以下簡稱企業(yè)）以非貨幣性資產(chǎn)對外投資確認的非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，可在不超過5年期限內(nèi)，分期均勻計入相應(yīng)年度的應(yīng)納稅所得額，按規(guī)定計算繳納企業(yè)所得稅。”第3條規(guī)定，“企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對外投資而取得被投資企業(yè)的股權(quán)，應(yīng)以非貨幣性資產(chǎn)的原計稅成本為計稅基礎(chǔ)，加上每年確認的非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，逐年進行調(diào)整?！笨梢?，股權(quán)投資部分應(yīng)繳納企業(yè)所得稅，但應(yīng)符合財稅[2014]116號的第4條限制性規(guī)定。其次，債權(quán)人在接受債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)后，在持有企業(yè)股權(quán)期間，應(yīng)就股息和紅利等權(quán)益性投資收益繳納企業(yè)所得稅，根據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于貫徹落實企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函[2010]79號）第4點，企業(yè)權(quán)益性投資取得股息、紅利等收入，應(yīng)以被投資企業(yè)股東會或股東大會作出利潤分配或轉(zhuǎn)股決定的日期，確定收入的實現(xiàn)。再次，接受債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)后，債權(quán)人應(yīng)重視股權(quán)退出的稅收問題，主要是股權(quán)轉(zhuǎn)讓的企業(yè)所得稅、增值稅、契稅、印花稅及附加稅等。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第6條第3項之規(guī)定，“轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入”應(yīng)納入企業(yè)收入總額。又《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第16條明確，“企業(yè)所得稅法第六條第（三）項所稱轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入，是指企業(yè)轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權(quán)、債權(quán)等財產(chǎn)取得的收入。”可根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第8條之規(guī)定扣除企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，又根據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于貫徹落實企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函[2010]79號）第3點規(guī)定，企業(yè)轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入，應(yīng)于轉(zhuǎn)讓協(xié)議生效、且完成股權(quán)變更手續(xù)時，確認收入的實現(xiàn)。轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入扣除為取得該股權(quán)所發(fā)生的成本后，為股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。企業(yè)在計算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時，不得扣除被投資企業(yè)未分配利潤等股東留存收益中按該項股權(quán)所可能分配的金額。股權(quán)轉(zhuǎn)讓屬于金融商品轉(zhuǎn)讓，應(yīng)當(dāng)依據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附件一規(guī)定繳納增值稅。同時債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)過程涉及股權(quán)轉(zhuǎn)移憑證，應(yīng)當(dāng)依據(jù)印花稅規(guī)定繳納印花稅。此外，股權(quán)轉(zhuǎn)讓涉及契稅，亦切身影響權(quán)利人權(quán)益。根據(jù)財政部、稅務(wù)總局《關(guān)于繼續(xù)支持企業(yè)事業(yè)單位改制重組有關(guān)契稅政策的通知》（財稅[2018]17號）第7、9條規(guī)定，在股權(quán)（股份）轉(zhuǎn)讓中，單位、個人承受公司股權(quán)（股份），公司土地、房屋權(quán)屬不發(fā)生轉(zhuǎn)移，不征收契稅。若符合經(jīng)國務(wù)院批準實施債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)的企業(yè)，對債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)后新設(shè)立的公司承受原企業(yè)的土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。值得注意的是，實務(wù)中還存在非公眾公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓和公眾公司股票轉(zhuǎn)讓稅收政策以及限售股權(quán)轉(zhuǎn)讓和非限售股權(quán)轉(zhuǎn)讓稅收政策不同，應(yīng)予以注意。債轉(zhuǎn)股后，權(quán)利人稱為原債務(wù)人的股東，主要目的是通過分配利潤或退出企業(yè)收回資金，原債務(wù)人經(jīng)營情況直接影響權(quán)利人權(quán)益。為更好經(jīng)營原債務(wù)企業(yè)，應(yīng)當(dāng)關(guān)注原債務(wù)企業(yè)在債轉(zhuǎn)股過程中的稅收。債務(wù)人采用債轉(zhuǎn)股方式清償，可以適用特殊性稅務(wù)處理。根據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅[2009]59號）第5條規(guī)定，適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定需符合以下條件：（1）具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的；（2）被收購、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例符合本通知規(guī)定的比例；（3）企業(yè)重組后的連續(xù)12個月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動；（4）重組交易對價中涉及股權(quán)支付金額符合本通知規(guī)定比例；（5）企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。第6條第1項明確，企業(yè)債務(wù)重組確認的應(yīng)納稅所得額占該企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額50%以上，可以在5個納稅年度的期間內(nèi)，均勻計入各年度的應(yīng)納稅所得額。企業(yè)發(fā)生債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)業(yè)務(wù)，對債務(wù)清償和股權(quán)投資兩項業(yè)務(wù)暫不確認有關(guān)債務(wù)清償所得或損失，股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)以原債權(quán)的計稅基礎(chǔ)確定。企業(yè)的其他相關(guān)所得稅事項保持不變。又根據(jù)國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布《企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅管理辦法》的公告（國家稅務(wù)總局公告2010年第4號）第19、20條規(guī)定，財稅[2009]59號第5條第（3）和第（5）項所稱“企業(yè)重組后的連續(xù)12個月內(nèi)”，是指自重組日起計算的連續(xù)12個月內(nèi)；第5條第（5）項規(guī)定的原主要股東，是指原持有轉(zhuǎn)讓企業(yè)或被收購企業(yè)20%以上股權(quán)的股東。債轉(zhuǎn)股中適用特殊性稅務(wù)處理的條件較為嚴苛，但仍應(yīng)積極爭取，降低稅務(wù)成本。06、不良資產(chǎn)證券化的稅負不良資產(chǎn)證券化主要包括不良貸款的證券化和抵債資產(chǎn)的證券化，其中不良貸款證券化是這樣一個過程，即將不良貸款債權(quán)人將貸款債權(quán)打包轉(zhuǎn)讓給由受托機構(gòu)新設(shè)立的SPV或SPT，作為基礎(chǔ)資產(chǎn)，SPV或SPT將該特定資產(chǎn)為信用基礎(chǔ)發(fā)行資產(chǎn)支持證券（ABS），由投資者出資購買，作為轉(zhuǎn)讓基礎(chǔ)資產(chǎn)對價交付給發(fā)起人（不良貸款債權(quán)人），借款人的還本付息作為該基礎(chǔ)資產(chǎn)池的現(xiàn)金流用于回報投資者。抵債資產(chǎn)證券化是不良貸款債權(quán)人接受以物抵債后，包括不動產(chǎn)、動產(chǎn)及應(yīng)收賬款、知識產(chǎn)權(quán)等權(quán)利，通過有效使用，形成債權(quán)類資產(chǎn)和收益類資產(chǎn)，作為基礎(chǔ)資產(chǎn)打包轉(zhuǎn)讓給由受托機構(gòu)新設(shè)立的SPV或SPT，作為基礎(chǔ)資產(chǎn)，SPV或SPT將該特定資產(chǎn)為信用基礎(chǔ)發(fā)行資產(chǎn)支持證券（ABS），由投資者出資購買，作為轉(zhuǎn)讓基礎(chǔ)資產(chǎn)對價交付給發(fā)起人（不良貸款債權(quán)人），債權(quán)償付款及收益作為該基礎(chǔ)資產(chǎn)池的現(xiàn)金流用于回報投資者。從不良貸款債權(quán)人角度，不良貸款的證券化過程，主要是不良貸款債權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅收，與前文資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓中稅收基本一致，主要涉及的稅收主要是企業(yè)所得稅、增值稅、印花稅及附加稅等，但也存在一定差異：其一，不良貸款證券化目的下債權(quán)轉(zhuǎn)讓具有明顯的金融商品轉(zhuǎn)讓屬性，在實務(wù)中是否征收增值稅以及以何種應(yīng)稅行為征收增值稅不存在爭議，可直接適用《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附件一《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》中對“金融商品轉(zhuǎn)讓”部分規(guī)定。其二，不良資產(chǎn)證券化中不良貸款轉(zhuǎn)讓獲得的融資對價可能遠遠超過接收債權(quán)包成本，需要承擔(dān)較重企業(yè)所得稅負，但回收資本也較高。其三，存在印花稅，不良債權(quán)作為基礎(chǔ)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給SPV或SPT，需要簽訂基礎(chǔ)資產(chǎn)轉(zhuǎn)移合同，根據(jù)《中華人民共和國印花稅暫行條例》，屬于“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)”，應(yīng)當(dāng)繳納印花稅。若是我國銀行業(yè)開展信貸資產(chǎn)證券化業(yè)務(wù)，則應(yīng)當(dāng)適用財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于信貸資產(chǎn)證券化有關(guān)稅收政策問題的通知》（財稅[2006]5號）的規(guī)定，信貸資產(chǎn)證券化的發(fā)起機構(gòu)將實施資產(chǎn)證券化的信貸資產(chǎn)信托予受托機構(gòu)時，雙方簽訂的信托合同暫不征收印花稅。發(fā)起機構(gòu)、受托機構(gòu)因開展信貸資產(chǎn)證券化業(yè)務(wù)而專門設(shè)立的資金賬簿暫免征收印花稅。從不良貸款債權(quán)人的角度，抵債資產(chǎn)證券化過程，以物抵債、抵債資產(chǎn)管理使用及債權(quán)類和收益類資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給SPV或SPT，均涉及稅收問題。前文以物抵債部分以對其中部分涉稅情形進行了闡述，該部分僅對其他情形進一步闡明。抵債資產(chǎn)管理使用中涉稅問題，抵債的不動產(chǎn)、動產(chǎn)以及權(quán)利可以自用、他用，其中自用一般涉及包括城市維護建設(shè)稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、車船稅等，他用一般指將抵債資產(chǎn)租給他人使用或許可他人使用，涉及房產(chǎn)稅、企業(yè)所得稅、增值稅、印花稅、城市維護建設(shè)稅及教育費附加等，以房屋租賃為例，根據(jù)《中華人民共和國房產(chǎn)稅暫行條例》第3、4條規(guī)定，房產(chǎn)出租的，以房產(chǎn)租金收入為房產(chǎn)稅的計稅依據(jù)，依照房產(chǎn)租金收入計算繳納的，稅率為12％。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》，房屋出租所得租金收入應(yīng)當(dāng)繳納所得稅。根據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附件一《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》的規(guī)定，房屋出租應(yīng)當(dāng)繳納增值稅，稅率為11%，但根據(jù)財稅〔2018〕32號文件規(guī)定，自2018年5月1日起，原適用17%和11%稅率的，稅率分別調(diào)整為16%、10%。房屋租賃合同屬于《中華人民共和國印花稅暫行條例》第2條第1項中“財產(chǎn)租賃”應(yīng)納稅憑證，按租賃金額千分之一貼花，稅額不足一元的按一元貼花。房屋租賃的城市維護建設(shè)稅及教育費附加應(yīng)以以實際繳納的營業(yè)稅稅額乘以城建稅率(按納稅人所在地不同適用7%、5%、1%三檔稅率)和教育費附加率3%計算繳納。 聲明：歡迎訪問稅智星，我們的優(yōu)質(zhì)稅務(wù)快訊及研究文章主要來源于國家稅務(wù)總局、國家稅務(wù)總局12366納稅服務(wù)平臺、財政部、南方都市報、哈佛商業(yè)評論、經(jīng)濟觀察報、財經(jīng)雜志、新浪財經(jīng)、騰訊財經(jīng)、普華永道、德勤、畢馬威、安永、中國稅務(wù)報、北京稅務(wù)、山東稅務(wù)、上海稅務(wù)等網(wǎng)站及公眾號，如需轉(zhuǎn)載，請注明來源。

1月22日，全國人大常委會表決通過的新修訂的《中華人民共和國行政處罰法》，將于2021年7月15日起施行。貫徹執(zhí)行好新修訂的行政處罰法對優(yōu)化稅務(wù)執(zhí)法方式具有重要意義，也為稅務(wù)行政處罰變革帶來重要契機。01、探索完善稅務(wù)行政處罰種類新修訂的行政處罰法補充了行政處罰種類，引入行為罰、資格罰等方面的行政處罰種類，增加了通報批評、降低資質(zhì)等級、限制開展生產(chǎn)經(jīng)營活動等新處罰類型。在現(xiàn)行的稅收法律法規(guī)規(guī)定中，稅務(wù)行政處罰以罰款為主。隨著行政處罰法定種類的增加，可以在稅收征管法修訂的過程中，結(jié)合稅務(wù)執(zhí)法面臨的實際，對稅務(wù)行政處罰的種類進行相應(yīng)的調(diào)整與界定。例如，通過法定形式將通報批評設(shè)定為稅務(wù)行政處罰的種類，對于多次發(fā)生稅收違法行為且具備行業(yè)性特點的企業(yè)，可以考慮在企業(yè)所屬行業(yè)內(nèi)或面向社會，對其進行通報批評，避免企業(yè)對處以罰款不夠重視的情形，達到稅務(wù)行政處罰的懲戒和教育效果。02、有效開展行政處罰的定期評估新修訂的行政處罰法明確，國務(wù)院部門和省、自治區(qū)、直轄市人民政府及其有關(guān)部門應(yīng)當(dāng)定期組織評估行政處罰的實施情況和必要性，對不適當(dāng)?shù)男姓幜P事項及種類、罰款數(shù)額等，應(yīng)當(dāng)提出修改或者廢止的建議。該規(guī)定對稅務(wù)行政處罰提出了新的工作要求。稅務(wù)部門應(yīng)在做好稅務(wù)行政處罰的同時，開展稅務(wù)行政處罰定期評估，清理不再符合稅務(wù)執(zhí)法實際的行政處罰條款，使行政處罰更具靈活性、有效性。03、關(guān)注從輕或者減輕行政處罰的新情形新修訂的行政處罰法規(guī)定，當(dāng)事人有主動供述行政機關(guān)尚未掌握的違法行為情形的，應(yīng)當(dāng)從輕或者減輕行政處罰。在稅務(wù)行政處罰中，若當(dāng)事人主動供述了稅務(wù)機關(guān)尚未掌握的違法行為，按照新修訂的行政處罰法規(guī)定，應(yīng)當(dāng)對其從輕或者減輕行政處罰。在實際稅務(wù)執(zhí)法中，如何判定尚未掌握的違法行為，需要進一步明確。刑法關(guān)于自首的有關(guān)規(guī)定中，對于“司法機關(guān)還未掌握的本人其他罪行”是通過判斷是否在通緝令發(fā)布范圍內(nèi)、是否已錄入全國公安信息網(wǎng)絡(luò)在逃人員信息數(shù)據(jù)庫以及該司法機關(guān)是否已實際掌握該罪行為標準。稅務(wù)機關(guān)亦可考慮以是否已進行立案、是否列入稅收風(fēng)險排查范圍以及稅務(wù)機關(guān)是否實際掌握為標準。若當(dāng)事人對此產(chǎn)生爭議，稅務(wù)機關(guān)需承擔(dān)是否掌握違法行為的證明責(zé)任。04、全面梳理“首違不罰”清單為強化處罰與教育相結(jié)合原則，提高社會對行政處罰的認可度，新修訂的行政處罰法明確首違可以不罰，即初次違法且危害后果輕微并及時改正的，可以不予行政處罰。1月20日召開的國務(wù)院常務(wù)會議要求“在稅務(wù)執(zhí)法領(lǐng)域研究推廣‘首違不罰’清單制度”。結(jié)合新修訂的行政處罰法，稅務(wù)機關(guān)需要對稅務(wù)行政處罰進行梳理，形成全面、統(tǒng)一的“首違不罰”清單，增進執(zhí)法優(yōu)化與統(tǒng)一?！笆走`不罰”清單中的處罰事項，應(yīng)是法律規(guī)定“可以”處罰的涉稅事項，如果法律規(guī)定“處”罰、并無裁量空間，則不屬于“首違不罰”事項。05/準確適用沒有主觀過錯不予行政處罰規(guī)定新修訂的行政處罰法明確，沒有主觀過錯不罰，即當(dāng)事人負有對無主觀過錯的舉證責(zé)任，當(dāng)其有證據(jù)足以證明沒有主觀過錯的，不予行政處罰。以逃稅案件稅務(wù)行政處罰為例，稅收征管法第六十三條的規(guī)定，包含納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或不列、少列收入等情形，可以推論當(dāng)事人應(yīng)具備故意逃稅的主觀心態(tài)。因此，在逃稅行政處罰案件中，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)對當(dāng)事人具備逃稅主觀因素進行調(diào)查確認并承擔(dān)舉證責(zé)任；若當(dāng)事人有證據(jù)足以證明其沒有逃稅主觀過錯的，不予行政處罰。稅務(wù)機關(guān)對不予行政處罰的情形，應(yīng)當(dāng)履行對當(dāng)事人進行教育的義務(wù)，通過普及稅法等方式，進一步提升納稅人稅法遵從度。06、依法撤回已公開的行政處罰決定信息新修訂的行政處罰法規(guī)定，公開的行政處罰決定被依法變更、撤銷、確認違法或者確認無效的，行政機關(guān)應(yīng)當(dāng)在三日內(nèi)撤回行政處罰決定信息并公開說明理由。這意味著，若公開的稅務(wù)行政處罰決定在行政復(fù)議訴訟或內(nèi)部自行糾錯等程序被依法變更、撤銷、確認違法或者確認無效的，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)在規(guī)定期限內(nèi)撤回處罰決定信息，同時要履行公開說明理由義務(wù)。這將進一步督促稅務(wù)機關(guān)規(guī)范、嚴格、公正、文明執(zhí)法。07、嚴格遵守行政處罰案件的辦理期限新修訂的行政處罰法明確，行政機關(guān)應(yīng)當(dāng)自行政處罰案件立案之日起九十日內(nèi)作出行政處罰決定；法律、法規(guī)、規(guī)章另有規(guī)定的，從其規(guī)定。就稅務(wù)行政處罰案件而言，從立案到作出行政處罰決定需要在九十日內(nèi)完成，這對于多數(shù)稅務(wù)稽查案件來說，存在一定難度，尤其是需要進行重大案件審理的稅務(wù)稽查案件在時限上更難達到該時限要求。因此，需要統(tǒng)籌考慮開展相關(guān)稅務(wù)規(guī)章的立改廢工作，以期與新修訂的行政處罰法相銜接。

2021年1月24日，納稅人所屬地為內(nèi)蒙古的納稅人在國家稅務(wù)總局12366納稅服務(wù)平臺留言：稅款加收滯納金的金額能否超過稅款本金？2021年1月25日，稅務(wù)總局內(nèi)蒙古自治區(qū)稅務(wù)局通過國家稅務(wù)總局12366納稅服務(wù)平臺答復(fù)：您好！您提交的問題已收悉，現(xiàn)針對您所提供的信息回復(fù)如下： 根據(jù)總局答復(fù)口徑：稅收滯納金本質(zhì)上是稅收征收行為，稅收征管法中的罰款是行政處罰行為，二者均不是行政強制法所規(guī)定的“加處罰款及滯納金”行為，不適用行政強制法，因此二者均可以超過欠繳稅款的金額。感謝您的咨詢！上述回復(fù)僅供參考，若您對此仍有疑問，請聯(lián)系內(nèi)蒙古稅務(wù)12366或主管稅務(wù)機關(guān)。這類問題不時有納稅人提問。其實，并不新鮮，是老生常談的問題。早在2012年8月22日，國家稅務(wù)總局就作出答復(fù)。征收稅款加收滯納金的金額能否超過稅款本金？問題內(nèi)容：根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》第三十二條　納稅人未按照規(guī)定期限繳納稅款的，扣繳義務(wù)人未按照規(guī)定期限解繳稅款的，稅務(wù)機關(guān)除責(zé)令限期繳納外，從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金。根據(jù)《中華人民共和國行政強制法》第四十五條第二款加處罰款或者滯納金的數(shù)額不得超出金錢給付義務(wù)的數(shù)額。以上規(guī)定，造成在實際工作中不好把握。強制法出臺后，滯納金加收能否超出本金？回復(fù)意見：您好：您在我們網(wǎng)站上提交的納稅咨詢問題收悉，現(xiàn)針對您所提供的信息簡要回復(fù)如下：稅收滯納金的加收，按照征管法執(zhí)行，不適用行政強制法，不存在是否能超出稅款本金的問題。如滯納金加收數(shù)據(jù)超過本金，按征管法的規(guī)定進行加收。上述回復(fù)僅供參考。有關(guān)具體辦理程序方面的事宜請直接向您的主管或所在地稅務(wù)機關(guān)咨詢。歡迎您再次提問。國家稅務(wù)總局2012/08/22相關(guān)法律是怎么規(guī)定的？一、《中華人民共和國稅收征收管理法》第三十二條規(guī)定：納稅人未按照規(guī)定期限繳納稅款的，扣繳義務(wù)人未按照規(guī)定期限解繳稅款的，稅務(wù)機關(guān)除責(zé)令限期繳納外，從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金。《新稅收征收管理法及其實施細則釋義》對第三十二條滯納金的釋義：滯納金是一種執(zhí)行罰，是當(dāng)事人不及時履行他所不能代替履行的義務(wù)時，國家行政機關(guān)對其采用課以財產(chǎn)上新的給付義務(wù)的辦法，也就是在經(jīng)濟上加重義務(wù)，促進其履行義務(wù)。執(zhí)行罰不同于行政處罰，行政處罰是因公民、法人或者其他組織違反行政法上的義務(wù)，而受到的行政制裁。稅務(wù)行政處罰是行政處罰的一種。執(zhí)行罰的目的不在于制裁，而在于促使違反行政法上的義務(wù)的公民、法人或者其他組織盡快履行義務(wù)。滯納金是稅務(wù)機關(guān)對未按規(guī)定期限繳納稅款的納稅人或扣繳義務(wù)人按比例附加征收的金錢。加收滯納金的起止時間為法律、行政法規(guī)規(guī)定或者稅務(wù)機關(guān)依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定確定的稅款繳納期限屆滿次日起至納稅人、扣繳義務(wù)人實際繳納或者解繳稅款之日止。二、《中華人民共和國行政強制法》第四十五條規(guī)定：行政機關(guān)依法作出金錢給付義務(wù)的行政決定，當(dāng)事人逾期不履行的，行政機關(guān)可以依法加處罰款或者滯納金。加處罰款或者滯納金的標準應(yīng)當(dāng)告知當(dāng)事人。加處罰款或者滯納金的數(shù)額不得超出金錢給付義務(wù)的數(shù)額。三、《中華人民共和國立法法》第九十二條規(guī)定：同一機關(guān)制定的法律、行政法規(guī)、地方性法規(guī)、自治條例和單行條例、規(guī)章，特別規(guī)定與一般規(guī)定不一致的，適用特別規(guī)定；新的規(guī)定與舊的規(guī)定不一致的，適用新的規(guī)定。第九十四條規(guī)定：法律之間對同一事項的新的一般規(guī)定與舊的特別規(guī)定不一致，不能確定如何適用時，由全國人民代表大會常務(wù)委員會裁決。行政法規(guī)之間對同一事項的新的一般規(guī)定與舊的特別規(guī)定不一致，不能確定如何適用時，由國務(wù)院裁決。第一百零四條規(guī)定：最高人民法院、最高人民檢察院作出的屬于審判、檢察工作中具體應(yīng)用法律的解釋，應(yīng)當(dāng)主要針對具體的法律條文，并符合立法的目的、原則和原意。遇有本法第四十五條第二款規(guī)定情況的，應(yīng)當(dāng)向全國人民代表大會常務(wù)委員會提出法律解釋的要求或者提出制定、修改有關(guān)法律的議案。最高人民法院、最高人民檢察院作出的屬于審判、檢察工作中具體應(yīng)用法律的解釋，應(yīng)當(dāng)自公布之日起三十日內(nèi)報全國人民代表大會常務(wù)委員會備案。最高人民法院、最高人民檢察院以外的審判機關(guān)和檢察機關(guān)，不得作出具體應(yīng)用法律的解釋。附：相關(guān)省市自治區(qū)稅務(wù)局對該問題的咨詢答復(fù)：1、滯納金能否超過稅款本金？內(nèi)蒙古自治區(qū)稅務(wù)局12366于2020-05-08回復(fù)：稅收滯納金本質(zhì)上是稅收征收行為，稅收征管法中的罰款是行政處罰行為，二者均不是行政強制法所規(guī)定的“加處罰款及滯納金”行為，不適用行政強制法，因此二者均可以超過欠繳稅款的金額。2、稅收滯納金可以超過本金嗎？湖北省稅務(wù)局12366于2019-08-01答復(fù)：根據(jù)稅收征收管理法第三十二條規(guī)定，納稅人未按照規(guī)定期限繳納稅款的，扣繳義務(wù)人未按照規(guī)定期限解繳稅款的，稅務(wù)機關(guān)除責(zé)令限期繳納外，從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金。目前，稅務(wù)系統(tǒng)暫無相關(guān)文件明確規(guī)定，稅收滯納金能否超過本金。3、偷稅處罰期限、稅款追征期限、滯納金能否超過稅款（1）《行政處罰法》第二十九條違法行為在二年內(nèi)未被發(fā)現(xiàn)的，不再給予行政處罰。法律另有規(guī)定的除外。前款規(guī)定的期限，從違法行為發(fā)生之日起計算;違法行為有連續(xù)或者繼續(xù)狀態(tài)的，從行為終了之日起計算?！墩鞴芊ā返诎耸鶙l　違反稅收法律、行政法規(guī)應(yīng)當(dāng)給予行政處罰的行為，在五年內(nèi)未被發(fā)現(xiàn)的，不再給予行政處罰。如果發(fā)現(xiàn)納稅人偷稅，處罰考不考慮偷稅的連續(xù)或繼續(xù)狀態(tài)？是否是偷稅5年未被發(fā)現(xiàn)就不予稅務(wù)行政處罰（因《征管法》沒用提及連續(xù)或繼續(xù)狀態(tài)）？如果考慮連續(xù)或繼續(xù)狀態(tài)，偷稅什么情形下是連續(xù)或繼續(xù)狀態(tài)？（2）經(jīng)稅務(wù)局稽查部門查補的稅款（非偷、逃、抗、騙稅），追征期是多長？（3）加收滯納金能否超過稅款本金？湖北省稅務(wù)局12366于2019-12-17答復(fù)：第一，根據(jù)《中華人民共和國行政處罰法》(第十一屆全國人民代表大會常務(wù)委員會第十次會議修改)第二十九條規(guī)定，違法行為在2年內(nèi)未被發(fā)現(xiàn)的，不再給予行政處罰。法律另有規(guī)定的除外。前款規(guī)定的期限，從違法行為發(fā)生之日起計算;違法行為有連續(xù)或者繼續(xù)狀態(tài)的，從行為終了之日起計算。根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》（中華人民共和國主席令第49號）文件第五十二條規(guī)定，因稅務(wù)機關(guān)的責(zé)任，致使納稅人、扣繳義務(wù)人未繳或者少繳稅款的，稅務(wù)機關(guān)在三年內(nèi)可以要求納稅人、扣繳義務(wù)人補繳稅款，但是不得加收滯納金。因納稅人、扣繳義務(wù)人計算錯誤等失誤，未繳或者少繳稅款的，稅務(wù)機關(guān)在三年內(nèi)可以追征稅款、滯納金；有特殊情況的，追征期可以延長到五年。對偷稅、抗稅、騙稅的，稅務(wù)機關(guān)追征其未繳或者少繳的稅款、滯納金或者所騙取的稅款，不受前款規(guī)定期限的限制。第五十二條第三款規(guī)定，對偷稅、抗稅、騙稅的，稅務(wù)機關(guān)追征其未繳或者少繳的稅款、滯納金或者所騙取的稅款，不受前款規(guī)定期限的限制。第六十三條規(guī)定，納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經(jīng)稅務(wù)機關(guān)通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應(yīng)納稅款的，是偷稅。對納稅人偷稅的，由稅務(wù)機關(guān)追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款；構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。第八十六條規(guī)定，違反稅收法律、行政法規(guī)應(yīng)當(dāng)給予行政處罰的行為，在五年內(nèi)未被發(fā)現(xiàn)的，不再給予行政處罰。據(jù)此，該單位的行為已構(gòu)成偷稅，需補繳稅款、加收滯納金，但如果因違法行為發(fā)生至發(fā)現(xiàn)時已超過五年，則不再給予行政處罰，所以不需繳納罰款；需要說明的是，雖然該單位的行為可以免予行政處罰的，但如構(gòu)成犯罪的，仍需依法移送司法部門追究刑事責(zé)任。第二，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于欠稅追繳期限有關(guān)問題的批復(fù)》（國稅函〔2005〕813號）文件規(guī)定，按照《中華人民共和國稅收征收管理法》（以下簡稱稅收征管法）和其他稅收法律、法規(guī)的規(guī)定，納稅人有依法繳納稅款的義務(wù)。納稅人欠繳稅款的，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)當(dāng)依法追征，直至收繳入庫，任何單位和個人不得豁免。稅務(wù)機關(guān)追繳稅款沒有追征期的限制。稅收征管法第五十二條有關(guān)追征期限的規(guī)定，是指因稅務(wù)機關(guān)或納稅人的責(zé)任造成未繳或少繳稅款在一定期限內(nèi)未發(fā)現(xiàn)的，超過此期限不再追征。納稅人已申報或稅務(wù)機關(guān)已查處的欠繳稅款，稅務(wù)機關(guān)不受該條追征期規(guī)定的限制，應(yīng)當(dāng)依法無限期追繳稅款。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于未申報稅款追繳期限問題的批復(fù)》（國稅函〔2009〕326號）文件規(guī)定，稅收征管法第五十二條規(guī)定：對偷稅、抗稅、騙稅的，稅務(wù)機關(guān)可以無限期追征其未繳或者少繳的稅款、滯納金或者所騙取的稅款。稅收征管法第六十四條第二款規(guī)定的納稅人不進行納稅申報造成不繳或少繳應(yīng)納稅款的情形不屬于偷稅、抗稅、騙稅，其追征期按照稅收征管法第五十二條規(guī)定的精神，一般為三年，特殊情況可以延長至五年。第三，根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》（中華人民共和國主席令第49號）文件第三十二條規(guī)定，納稅人未按照規(guī)定期限繳納稅款的，扣繳義務(wù)人未按照規(guī)定期限解繳稅款的，稅務(wù)機關(guān)除責(zé)令限期繳納外，從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金。據(jù)此，目前稅務(wù)系統(tǒng)暫無相關(guān)文件明確規(guī)定，稅收滯納金能否超過本金。綜上所述，請您直接聯(lián)系當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機關(guān)，需要由其依據(jù)相關(guān)政策法規(guī)并結(jié)合貴公司實際經(jīng)營情況來認定。4、企業(yè)欠稅形成的累計滯納金不能超過欠稅金額，對嗎？（1）前段時間《稅務(wù)報》一文章講案例，說：根據(jù)《行政強制法》，企業(yè)欠稅形成的累計滯納金不能超過欠稅金額。這和《稅收征管法》有沖突，文章說，應(yīng)按《行政強制法》執(zhí)行，可以嗎？（2）多年的稅務(wù)非正常戶（有限公司）欠稅，無力償還?，F(xiàn)法定代表人為信用想自己個人代還，請問：可以免除滯納金嗎？黑龍江省稅務(wù)局12366于2019-12-10答復(fù)：稅收滯納金本質(zhì)上是稅收征收行為，稅收征管法中的罰款是行政處罰行為，二者均不是行政強制法所規(guī)定的“加處罰款及滯納金”行為，不適用行政強制法，因此二者均可以超過欠繳稅款的金額。5、本金250滯納金465，滯納金可以超過本金嗎？河南省稅務(wù)局2019-12-19回復(fù)如下：一、根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》（中華人民共和國主席令第49號）第三十二條規(guī)定：“納稅人未按照規(guī)定期限繳納稅款的，扣繳義務(wù)人未按照規(guī)定期限解繳稅款的，稅務(wù)機關(guān)除責(zé)令限期繳納外，從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金?！倍⒏鶕?jù)《中華人民共和國稅收征收管理法實施細則》（國務(wù)院令第362號）第七十五條規(guī)定：“稅收征管法第三十二條規(guī)定的加收滯納金的起止時間，為法律、行政法規(guī)規(guī)定或者稅務(wù)機關(guān)依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定確定的稅款繳納期限屆滿次日起至納稅人、扣繳義務(wù)人實際繳納或者解繳稅款之日止?！倍愂諟{金本質(zhì)上是稅收征收行為，不是行政強制法所規(guī)定的“加處罰款及滯納金”行為，不適用行政強制法，因此可以超過欠繳稅款的金額。

成都市人社局將擬出臺《成都市支持優(yōu)秀海外高校應(yīng)屆畢業(yè)生創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)補貼實施細則》（征求意見稿）在網(wǎng)上全文公布。細則指出，優(yōu)秀海外高校應(yīng)屆畢業(yè)生是指世界大學(xué)排名前50的海外高校應(yīng)屆畢業(yè)生，畢業(yè)當(dāng)年及下一年度內(nèi)在本市自主創(chuàng)業(yè)或被本市企業(yè)吸納就業(yè)的人員，具有本科、碩士、博士學(xué)歷學(xué)位的，可分別申請2萬元，4萬元，6萬元的一次性補貼。

2021年企業(yè)集團內(nèi)單位之間的無償借貸資金免征增值稅優(yōu)惠到期，該如何進行稅務(wù)處理。 2019年2月1日至2020年12月31日，企業(yè)集團內(nèi)單位（含企業(yè)集團）之間的無償借貸資金行為，國家給予了免征增值稅優(yōu)惠政策。 法規(guī)依據(jù)：《財政部、稅務(wù)總局關(guān)于明確養(yǎng)老機構(gòu)免征增值稅等政策的通知》（財稅〔2019〕20號） 三、自2019年2月1日至2020年12月31日，對企業(yè)集團內(nèi)單位（含企業(yè)集團）之間的資金無償借貸行為，免征增值稅。 2021年1月1日起，該免征增值稅優(yōu)惠政策到期，企業(yè)集團內(nèi)單位間的無償借貸資金行為是否需要繳納增值稅呢？ 不一定。如果財政部、稅務(wù)總局在不久的將來發(fā)文將該優(yōu)惠政策延續(xù)，則2021年可繼續(xù)享受免稅優(yōu)惠；否則，稅務(wù)機關(guān)將按視同銷售服務(wù)征收增值稅。 有老師可能會認為，這不是廢話嗎——免征政策延續(xù)當(dāng)然免繳，稅局不發(fā)文延續(xù)當(dāng)然繳納增值稅呀！ 看官別急，大家都明白：免稅政策延續(xù)免稅，不延續(xù)繳稅。但是我們事前都不知道財政部、稅務(wù)總局是否延續(xù)該政策，如果延續(xù)，什么時候下發(fā)延續(xù)文件。如果2021年先將稅繳了，以后政策延續(xù)，要不多繳稅，即使稅局退稅，納稅人也犧牲了資金的時間價值。 請看財稅〔2019〕20號文件第五條：“五、本通知自發(fā)布之日起執(zhí)行。此前已發(fā)生未處理的事項，按本通知規(guī)定執(zhí)行。” “此前已發(fā)生未處理的事項，按本通知規(guī)定執(zhí)行?！边@條很關(guān)鍵。若延續(xù)政策也這么規(guī)定，那么2021年已經(jīng)繳了增值稅的，不予退稅；未繳稅的，免稅。這才是問題的關(guān)鍵。 因此，建議：2021年1月1日以后，企業(yè)集團內(nèi)單位間的無償借貸資金行為的，可暫不申報繳納增值稅。如果2021年財政部、稅務(wù)總局出臺了企業(yè)集團內(nèi)單位間的無償借貸資金繼續(xù)免征增值稅政策，則可進行增值稅免稅申報。如果2021年12月31日前，仍未出臺免稅延續(xù)政策，那么納稅人進行2021年12月或第四季度增值稅納稅申報時，一次性申報繳納2021年無償借貸資金視同銷售增值稅。 有老師可能又會問：如果2021年12月31日前，仍未出臺免稅延續(xù)政策，即使2021年12月或第四季度增值稅納稅申報時，一次性申報繳納2021年無償借貸資金，稅務(wù)機關(guān)是否會加收前11月份或前三季度延遲申報繳納增值稅的滯納金呢？ 這是一個好問題，擔(dān)心也不無道理。 但實務(wù)中，只要納稅人自行申報繳納了應(yīng)納稅款，稅務(wù)機關(guān)是不會加收滯納金的。雖然有一定的風(fēng)險，但是相對于多繳稅的風(fēng)險，被稅局加收滯納金的風(fēng)險還是小的。 企業(yè)財務(wù)是否按以上討論進行稅務(wù)處理，可根據(jù)該公司的風(fēng)控管理偏好，書面向公司管理層陳述利弊，由管理層決定如何處理。