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近來，有不少讀者朋友咨詢，有關(guān)不同車位的成本分?jǐn)偧坝?jì)稅問題。大家之所以會(huì)對(duì)這類問題產(chǎn)生疑問，其主要原因在于車位的分類分型較多，再加上各地稅局的執(zhí)行口徑不一所致。針對(duì)這個(gè)問題，我們將不同車位的分類與歸屬、成本分?jǐn)偱c計(jì)稅方法逐一梳理了一番，并結(jié)合市場中存在的主流意見，尤其是對(duì)于存在爭議較多的地方，進(jìn)行了總結(jié)歸納，在此分享給大家。如果仍有疑問或者建議，歡迎與我們進(jìn)一步溝通交流。名稱土地是否公攤所有權(quán)收益交易方式地上車位劃線車位公共通道是全體業(yè)主全體業(yè)主出租車庫土地使用權(quán)否開發(fā)商開發(fā)商產(chǎn)權(quán)交易地下車位產(chǎn)權(quán)車位建設(shè)車位地下空間轉(zhuǎn)讓使用權(quán)人防車位人防國家長租合同　　01、地下車位分類　　根據(jù)建造的目的不同，地下停車場所主要有以下三種：　　1、無產(chǎn)權(quán)車位：在建造地下基礎(chǔ)設(shè)施時(shí)附帶形成的空間。具體又可細(xì)分為：　　1-1人防車位：項(xiàng)目建筑工程規(guī)劃許可證標(biāo)識(shí)的屬于人防面積的，該人防地下面積的權(quán)屬單位為政府人防辦，屬于國有資產(chǎn)。開發(fā)商在和平時(shí)期有管理和使用的權(quán)利，但無權(quán)出售。　　1-2非人防無產(chǎn)權(quán)車位：測繪報(bào)告中明確為不分?jǐn)偟墓妹娣e，同時(shí)也不屬于人防設(shè)施，在商品房銷售合同中也未明確車位的歸屬?！　?、產(chǎn)權(quán)車位：通過規(guī)劃設(shè)計(jì)，專門建造的地下停車場所。　　02、地下車位歸屬　　產(chǎn)權(quán)車位和人防車位，在車位的歸屬上，權(quán)屬都是無可爭辯的。在未出售或出租前，前者屬于開發(fā)商，而后者屬于國家?！　o產(chǎn)權(quán)非人防車位(表1中的建設(shè)車位)，由于車位的確是建在公共基礎(chǔ)設(shè)施上，開發(fā)商也付出了相應(yīng)的成本，目前也無明文對(duì)此進(jìn)行產(chǎn)權(quán)界定，因此在歸屬問題上，一直都存在著爭議和討論?！　〉?，在實(shí)務(wù)操作中，政府部門基本遵循物權(quán)法，對(duì)無產(chǎn)權(quán)非人防車位進(jìn)行使用權(quán)的界定?！　　段餀?quán)法》第七十四條規(guī)定：“建筑區(qū)劃內(nèi)，規(guī)劃用于停放汽車的車位、車庫的歸屬，由當(dāng)事人通過出售、附贈(zèng)或者出租等方式約定”。　　“只要地下停車位不屬于地下人防工程，由開發(fā)商投資建造，建造成本也未攤?cè)胱≌唐贩考捌渌噹斓某杀局?，而且地下車位的面積未計(jì)入公攤面積，那么即使沒有產(chǎn)權(quán)證，該小區(qū)業(yè)主所購買的地下車位也受到法律的保護(hù)”?！　∽ⅲ阂坏┯?jì)入公攤，權(quán)屬自然歸為全體業(yè)主所有?！　Q言之，開發(fā)商可以合法銷售地下非人防車位使用權(quán)。雖然不計(jì)容非人防車位無法辦理產(chǎn)權(quán)登記，但是無產(chǎn)權(quán)，不等于沒有使用權(quán)和轉(zhuǎn)讓權(quán)?！　?3、成本分?jǐn)偱c計(jì)稅方法　　1、產(chǎn)權(quán)車位　　國稅發(fā)31號(hào)文第33條規(guī)定：企業(yè)單獨(dú)建造的停車場所，應(yīng)作為成本對(duì)象單獨(dú)核算?！　「鶕?jù)上述文件，產(chǎn)權(quán)車位應(yīng)作為開發(fā)企業(yè)開發(fā)的一個(gè)產(chǎn)品類型，其成本單獨(dú)核算。也就是說，將其當(dāng)做商業(yè)產(chǎn)品來考慮?！　‘a(chǎn)權(quán)車位的成本核算方式主要有以下兩種計(jì)算方式?！　〉谝环N：按照總成本與總可售面積分?jǐn)傆?jì)算地下車位成本?！　⒌叵萝囄怀杀九c住宅、商業(yè)等業(yè)態(tài)成本按照總可售面積進(jìn)行平均計(jì)算。這種模式，雖然計(jì)算簡單明了，但是不能比較準(zhǔn)確的反映各業(yè)態(tài)的開發(fā)產(chǎn)品成本。主管稅務(wù)機(jī)關(guān)在對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)進(jìn)行企業(yè)所得稅匯算清繳、土地增值稅清算時(shí)，多采取此種方法?！　∑溆?jì)算公式為：　　地下車位開發(fā)成本=開發(fā)成本總額÷(住宅可售面積+地下車位可售面積)×地下車位可售面積　　第二種：把地下車位作為單獨(dú)的成本核算對(duì)象，與此相關(guān)的成本費(fèi)用采取直接計(jì)入與分配計(jì)入相結(jié)合方式，計(jì)算地下車位成本?！　∵@種計(jì)算方式能比較準(zhǔn)確的反映各業(yè)態(tài)(住宅、地下車位、商業(yè)等)的開發(fā)產(chǎn)品成本。企業(yè)希望主管稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)進(jìn)行企業(yè)所得稅匯算清繳、土地增值稅清算時(shí)，采取此種模式。原因很簡單，高溢價(jià)部分的商業(yè)和住宅能夠盡可能地?cái)偠嘁恍┏杀尽！　?、人防車位　　(1)成本分?jǐn)偂　⊥瑯痈鶕?jù)國稅發(fā)〔2009〕31號(hào))第三十三條規(guī)定：利用地下基礎(chǔ)設(shè)施形成的停車場所，作為公共配套設(shè)施進(jìn)行處理?！　Q句話說，其開發(fā)成本已經(jīng)全部分?jǐn)偟狡渌墒勖嬷?。因此，在討論人防車位的涉稅事?xiàng)中，只能計(jì)算收入，成本按照0來處理。　　(2)稅務(wù)處理　　增值稅　　如果一次性轉(zhuǎn)讓永久使用權(quán)(即一次性性簽定20年以上，含20年)則按照銷售不動(dòng)產(chǎn)征收增值稅。否則，按不動(dòng)產(chǎn)租賃增收增值稅。　　企業(yè)所得稅　　主流觀點(diǎn)：若轉(zhuǎn)讓永久使用權(quán)，則按照銷售，一次性確認(rèn)收入;否則，按照租賃處理，可在租賃期內(nèi)分期確認(rèn)收入，分期繳納企業(yè)所得稅?！　⊥恋卦鲋刀悺　≈髁饔^點(diǎn)是：在繳納土增稅時(shí)，人防車位的收入，不作為土增稅收入，而其開發(fā)成本，可按照基礎(chǔ)設(shè)施均攤在其它可售面積中作為扣除項(xiàng)?！　》慨a(chǎn)稅　　按照租金的12%，從租計(jì)征房產(chǎn)稅。　　3、不計(jì)容非人防車位(建設(shè)車位)　　不計(jì)容人防車位的成本計(jì)算和涉稅處理，一直存在著激烈的爭議，但目前也逐漸形成了主流觀點(diǎn)。這里只講述目前已形成的主流稅務(wù)處理口徑，通過主流處理方式來理解不計(jì)容非人防車位的實(shí)質(zhì)性質(zhì)。　　實(shí)際工作中，大部分房企將不計(jì)容非人防車位進(jìn)行獨(dú)立核算?！　?1)成本分?jǐn)偂　⊥恋爻杀尽　〔挥?jì)容的建筑面積不分?jǐn)偼恋爻杀??！　￠_發(fā)成本　　首先明確一點(diǎn)，地下車位是利用地下基礎(chǔ)設(shè)施形成的，其首要功能是作為地上建筑的基礎(chǔ)，其次才是作為日常停車使用。作為地下基礎(chǔ)，其形狀分布、墻、柱等布局并不是出于停車最優(yōu)化考慮，因此將地下成本全部確認(rèn)為車位成本并不合理。　　其成本計(jì)算公式為：地下成本(不含地下專屬成本)÷建筑面積+地下專屬成本÷車位面積　　按照這種口徑，目前一個(gè)車位的建造成本大概在10-15萬元左右?！　?2)稅務(wù)處理　　增值稅　　盡管不能辦證，但遵循“實(shí)質(zhì)重于形式”的原則，轉(zhuǎn)讓永久使用權(quán)的，應(yīng)按銷售不動(dòng)產(chǎn)處理。　　國家稅務(wù)總局在2016年5月份的營改增政策解答中明確提到：　　問：出售車位或儲(chǔ)藏間，沒有獨(dú)立產(chǎn)權(quán)，是否按不動(dòng)產(chǎn)出售處置?　　答：按照實(shí)質(zhì)重于形式的原則，如果購買方取得了不動(dòng)產(chǎn)的占有、使用、收益、分配等權(quán)力，仍應(yīng)按照出售不動(dòng)產(chǎn)處理”。　　企業(yè)所得稅　　車位使用權(quán)轉(zhuǎn)讓一次性計(jì)入收入。　　土地增值稅　　目前關(guān)于不計(jì)容非人防車位的是否需要繳納土增稅，爭論比較激烈，各地口徑不一?！　覍用?　　(國稅發(fā)〔2006〕187號(hào))第四條第(三)項(xiàng)：　　停車場(庫)等建成后有償轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)計(jì)算收入，并準(zhǔn)予扣除成本、費(fèi)用?！　≡撐募f明得比較明確，停車場(庫)建成后有償轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)該作為收入計(jì)算，并準(zhǔn)予扣除成本、費(fèi)用，并沒有強(qiáng)調(diào)有無產(chǎn)權(quán)。也就是在土增稅清算時(shí)，需要計(jì)算收入，并準(zhǔn)予扣除相應(yīng)的成本?！　〉胤秸?　　蘇地稅規(guī)[2015]8號(hào)關(guān)于車庫(車位、儲(chǔ)藏室等)問題：不能辦理權(quán)屬登記手續(xù)的車庫(車位、儲(chǔ)藏室等)，繳納土地增值稅，計(jì)入收入，準(zhǔn)予扣除成本。隨房附贈(zèng)的車庫(車位、儲(chǔ)藏室等)，無論能否辦理權(quán)屬登記手續(xù)，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)均應(yīng)按銷售合同上的房產(chǎn)類型計(jì)算成本費(fèi)用?！　〖囟惡痆2012]54號(hào)：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)的無產(chǎn)權(quán)的地下車位(庫)出租或自用，產(chǎn)權(quán)未發(fā)生轉(zhuǎn)移，不征收土地增值稅，在稅款清算時(shí)不列收入，不扣除相應(yīng)的成本、費(fèi)用。　　從上述規(guī)定來看，各地稅局在土增值稅方面，執(zhí)行口徑有一定的差異，希望大家在實(shí)務(wù)中應(yīng)該多跟主管稅局溝通，充分了解地方政策和執(zhí)行口徑，做到知己知彼。

交易合同不僅是納稅義務(wù)判定的重要依據(jù)，同時(shí)也是涉稅法律風(fēng)險(xiǎn)的重要來源，一些重大交易，典型的如并購交易，因?yàn)槿鄙俦匾纳娑悧l款或者條款存在缺陷，后續(xù)導(dǎo)致法律糾紛和經(jīng)濟(jì)財(cái)產(chǎn)損失的案例比比皆是?！　?、直接支付涉稅風(fēng)險(xiǎn)金額　　就實(shí)踐效果而言，保證和賠償條款可能無法有效保護(hù)買方的利益，因而，如能在并購交易交割時(shí)由賣方向買方直接支付相關(guān)涉稅風(fēng)險(xiǎn)金額(或，直接降低交易價(jià)格)，可能更簡便易行(但這取決于雙方的談判地位等因素才能決定是否可以如此安排)　　2、陳述、保證　　陳述事實(shí)，通常表現(xiàn)為對(duì)某項(xiàng)事件的保證，該保證可能會(huì)因某些潛在問題被披露而失去效力?！　l款示例：“該公司應(yīng)付的稅款已按時(shí)支付”　　通常，賣方會(huì)提供一份針對(duì)陳述與保證條款的單獨(dú)的披露清單：(1)披露清單是對(duì)陳述與保證條款有保留的事實(shí);(2)披露清單一般會(huì)在交易合同簽署前準(zhǔn)備就緒;(3)需要關(guān)注下述“披露”情形/條款：一是不合理的或者延遲的披露;二是試圖以披露來避免賠償?shù)臈l款?！　?、契約/承諾　　承諾將來的作為(肯定式承諾)或不作為(否定式承諾)，通常只覆蓋交割前的期間，不過，也可能對(duì)交割日后的事項(xiàng)進(jìn)行承諾　　條款示例：“交割前，賣方應(yīng)敦促目標(biāo)公司繼續(xù)遵從稅法，而目標(biāo)公司應(yīng)繼續(xù)履行稅法規(guī)定的申報(bào)納稅義務(wù)”　　4、賠償條款　　合同一方產(chǎn)生涉稅損失后可從另一方獲得補(bǔ)償/賠償，以下為關(guān)于主要的賠償范圍及時(shí)效條款之說明：　　“籃子”：除非訴求的賠償總額超過規(guī)定的金額，否則，不予賠償(總額起賠點(diǎn))　　最小的訴求：單一的訴求金額如果達(dá)不到最小訴求底限，則不予賠償(單一起賠點(diǎn))　　上限：最大賠償金額不超過雙方同意的某一特定額度(如：收購價(jià)格的一定比例，或者，以收購價(jià)格為上限)　　對(duì)買方有利的稅務(wù)賠償條款應(yīng)使稅務(wù)賠償不受任何最小或者最大限額的限制，并涵蓋整個(gè)法定稅務(wù)追溯期　　賠償是否能最終實(shí)現(xiàn)：(1)當(dāng)收購后需要賠付時(shí)，買方是否可以找到賣方?(2)賣方是否有能力支付賠償?(3)索賠的過程復(fù)雜而漫長,即便贏了官司,具體執(zhí)行也會(huì)有困難;(4)通常賠償額有上限并且有一定的時(shí)限限制　　5、為什么需要兩種層面的保護(hù)?　　賠償條款提供總體性的保護(hù)，陳述/保證與契約/承諾條款是賣方對(duì)于具體事件作出的保證或承諾，會(huì)促使賣方披露潛在的問題?！　√囟ㄗ⒁馐马?xiàng)：(1)稅務(wù)陳述/保證與契約/承諾條款及賠償條款需要盡量充分避免模棱兩可的條款;(2)設(shè)計(jì)陳述/保證條款、契約/承諾條款和賠償條款時(shí)，應(yīng)重視參考盡職調(diào)查報(bào)告的結(jié)果;(3)稅務(wù)陳述/保證與契約/承諾條款及賠償條款的時(shí)效性，應(yīng)考慮法定的稅務(wù)追溯期(statute of limitations)，前述條款最好應(yīng)有效至法定的追溯期屆滿后30天或更久(稅務(wù)稽查的發(fā)起及通知需要時(shí)間，因此，應(yīng)保證追溯期屆滿足夠久)　　6、其他保護(hù)手段　　主要包括：(1)在交易總價(jià)中減去;(2)稅務(wù)負(fù)債由賣方繼承;(3)托管賬戶;(4)暫扣/延時(shí)/有條件付款。稅務(wù)條款的談判取決于交易類別以及具體談判進(jìn)程：　　7、其他需要關(guān)注的條款：　　(1)合同當(dāng)事人：涉及的國家/地區(qū)　　(2)“稅”的定義：是否已包括所有適用的稅種，如：外國稅、資本利得稅、交易稅、流轉(zhuǎn)稅?是否包含了利息、滯納金、罰款、合同稅務(wù)責(zé)任等?　　(3)交易先決條件;　　(4)交易稅負(fù)：誰承擔(dān)與交易有關(guān)的稅負(fù)(50/50?)　　(5)交易架構(gòu)和有關(guān)稅務(wù)影響　　(6)買賣雙方在稅務(wù)事項(xiàng)上的合作，如：納稅選擇(tax election);收購價(jià)款分?jǐn)?purchase price allocation)等等

5月13日，京東財(cái)政稅收書籍熱賣榜顯示，排行前十位的書籍中，共有6本以稅收策劃為主題；在某網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)2020年涉稅話題中，與稅收策劃相關(guān)的文章閱讀量進(jìn)入年度排行榜前十位，全年閱讀量高達(dá)749萬，不少熱帖閱讀量達(dá)“10萬+”；打開百度指數(shù)，搜索“稅收策劃”，近30天相關(guān)詞條的日均搜索量高達(dá)2577，同比增長332%。稅收策劃很熱，但企業(yè)存在的誤區(qū)仍有不少。從實(shí)務(wù)看，一些稅收策劃方案的“含金量”其實(shí)并不高，有些甚至是違法違規(guī)操作。因此，納稅人面對(duì)各種各樣的稅收策劃招數(shù)，在實(shí)務(wù)操作中應(yīng)該冷靜行事。 記者調(diào)查：不少“科普貼”其實(shí)不靠譜 在某網(wǎng)絡(luò)視頻平臺(tái)上，有十幾條關(guān)于同一個(gè)稅收策劃方案的帖子：企業(yè)在進(jìn)行產(chǎn)品營銷時(shí)，與“買一贈(zèng)一”相比，“兩件五折”更能節(jié)稅。策劃者給出的解釋是，假如公司產(chǎn)品每件賣100元，“買一贈(zèng)一”中贈(zèng)送的產(chǎn)品要視同銷售，確認(rèn)100元銷售收入。這樣，相當(dāng)于銷售2件產(chǎn)品實(shí)際收入100元，但需要按照200元的收入計(jì)稅。如果商家按照“兩件五折”的方式銷售，銷售2件產(chǎn)品實(shí)際收入依然是100元，但可以按每件商品50元計(jì)稅。 “這個(gè)策劃很不靠譜！”畢馬威中國稅務(wù)經(jīng)理祝歡歡分析，這條帖子之所以熱度這么高，很大程度上是因?yàn)榇蟛糠稚碳叶加袪I銷需求，而這條帖子的說法又比較吸引眼球。祝歡歡分析，“買一贈(zèng)一”和“兩件五折”，從實(shí)質(zhì)上看都是折扣銷售。在增值稅上，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于折扣額抵減增值稅應(yīng)稅銷售額問題通知》（國稅函〔2010〕56號(hào)）等規(guī)定，應(yīng)按照貨物和贈(zèng)品原價(jià)占比，分?jǐn)倢?shí)際取得的銷售額，將差額作為折扣額。在開具發(fā)票時(shí)，將貨物與贈(zèng)品分?jǐn)偤蟮膶?shí)際銷售額和折扣額，在同一張發(fā)票上的金額欄里分別注明，企業(yè)即可按折扣后的銷售額繳納增值稅。在企業(yè)所得稅上，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函〔2008〕875號(hào)）規(guī)定，贈(zèng)送的本企業(yè)產(chǎn)品不屬于捐贈(zèng)，應(yīng)將總的銷售金額按各項(xiàng)商品的公允價(jià)值比例，來分?jǐn)偞_認(rèn)各項(xiàng)銷售收入。因此，就納稅而言，兩種促銷方法沒有任何差異。 在網(wǎng)絡(luò)上，類似的“科普熱帖”還有很多。比如，某視頻平臺(tái)上，一則廣告宣稱：“聰明”的老板都會(huì)成立3家公司來節(jié)稅，一家增值稅小規(guī)模納稅人，征收率只有1%；一家增值稅一般納稅人，用來做大客戶業(yè)務(wù)；一家個(gè)人獨(dú)資企業(yè)，可以把稅率降到5%，還可以用來給另兩家企業(yè)開發(fā)票。這樣，老板的總體稅負(fù)就會(huì)大大降低。這些話題與大部分企業(yè)緊密相關(guān)，切中了企業(yè)管理者的“需求”，因此熱度很高。對(duì)此，北京易瑾稅務(wù)師事務(wù)所合伙人高麗霞分析，從專業(yè)人士的角度看，這樣的稅收策劃方式很可能以虛構(gòu)交易、虛開發(fā)票為前提，極可能被認(rèn)定為偷稅，是違法行為。畢馬威中國稅務(wù)總監(jiān)楊德銀認(rèn)為，這種想當(dāng)然的稅收策劃方案乍聽起來很“高明”，實(shí)則稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)很高。 “忽略經(jīng)營實(shí)質(zhì)的稅收策劃，貽害無窮?！眹叶悇?wù)總局蘭州市稅務(wù)局干部楊乾說，市場上有一種比較“熱門”的策劃方式，是在稅收洼地及高財(cái)政返還地區(qū)，注冊(cè)關(guān)聯(lián)企業(yè)或者可以核定征收的個(gè)人獨(dú)資企業(yè)，以達(dá)到轉(zhuǎn)移利潤的目的。從反避稅角度看，關(guān)聯(lián)交易要有商業(yè)實(shí)質(zhì)，且需符合獨(dú)立交易原則，獲得的利潤要符合企業(yè)在價(jià)值鏈中所作出的貢獻(xiàn)。如果一味追求降低稅款而虛構(gòu)交易，企業(yè)將面臨極大的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。 專家分析：一些“完美”方案實(shí)際很難落地 甲集團(tuán)本身不是高新技術(shù)企業(yè)，適用企業(yè)所得稅稅率為25%。為了降低稅負(fù)，集團(tuán)決定，將研發(fā)中心獨(dú)立出去，注冊(cè)成為集團(tuán)子公司，并申請(qǐng)高新技術(shù)企業(yè)資格認(rèn)定，享受15%的所得稅優(yōu)惠稅率。日常經(jīng)營中，通過向集團(tuán)母公司提供知識(shí)產(chǎn)權(quán)和技術(shù)服務(wù)，獲取收入。但這個(gè)策劃方案最后受多重因素影響，不了了之。 有關(guān)專家表示，許多稅收策劃方案，從稅務(wù)角度來看似乎合理合規(guī)，但從企業(yè)實(shí)際經(jīng)營角度來講，卻很難落地。按理說，甲集團(tuán)這樣的企業(yè)，可以通過100%控股的企業(yè)間的資產(chǎn)劃撥，降低集團(tuán)稅負(fù)。但在具體實(shí)施中，研發(fā)中心以內(nèi)部機(jī)構(gòu)或者分公司形式存在，對(duì)許多大型企業(yè)來說可能更具可行性。 “企業(yè)在實(shí)施稅收策劃方案的過程中，還需要同時(shí)考慮很多問題?！睏钋治觯热?，進(jìn)入一些特殊行業(yè)是需要資質(zhì)審批的；一些企業(yè)的研發(fā)大多是為今后進(jìn)行技術(shù)儲(chǔ)備，當(dāng)前并無法產(chǎn)生交易價(jià)值；很多研發(fā)結(jié)果是以非專利技術(shù)形式存在，并不愿意顯露于世；還有些企業(yè)需要重新設(shè)計(jì)管理架構(gòu)，因此帶來的代價(jià)可能會(huì)很大；等等。 楊德銀舉例說，在設(shè)計(jì)股權(quán)激勵(lì)稅收策劃方案時(shí)，就需要考慮很多具體的事項(xiàng)：從企業(yè)的角度，需要考慮優(yōu)化公司或個(gè)人持股結(jié)構(gòu)的必要性，配合持股平臺(tái)的必要性；從個(gè)人的角度，需要考慮稅收居民身份選擇、應(yīng)稅收入屬性等安排；從薪酬架構(gòu)的角度，需要考慮股權(quán)激勵(lì)與年薪占比的策劃、員工出資能力與收入歸屬時(shí)間、涉稅成本匡算，以及內(nèi)部配套管理與監(jiān)督等，方方面面都要兼顧到。 華稅律師事務(wù)所合伙人律師魏志標(biāo)分析，在實(shí)踐中，很多稅務(wù)策劃方案無法落地，往往是因?yàn)闆]有統(tǒng)籌處理好合同、稅務(wù)、財(cái)務(wù)等方面的事項(xiàng)，沒有構(gòu)建完整的“證據(jù)鏈”。比如，科技型企業(yè)可以利用研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除稅收優(yōu)惠，進(jìn)行一系列稅務(wù)安排。在此過程中，研發(fā)費(fèi)用輔助賬就成為企業(yè)必須重視的環(huán)節(jié)?！敦?cái)政部 國家稅務(wù)總局 科學(xué)技術(shù)部關(guān)于完善研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策的通知》（財(cái)稅〔2015〕119號(hào)）要求，企業(yè)享受加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用，須按研發(fā)項(xiàng)目設(shè)置輔助賬，準(zhǔn)確歸集核算當(dāng)年可加計(jì)扣除的各項(xiàng)研發(fā)費(fèi)用實(shí)際發(fā)生額。 在實(shí)操層面，設(shè)立輔助賬具體流程包括：設(shè)立符合企業(yè)自身研發(fā)需求的科目與完備的憑證體系，收集研發(fā)費(fèi)用明細(xì)賬、與研發(fā)活動(dòng)有關(guān)的有效憑證等原始資料，再分項(xiàng)目、分年度建立研發(fā)費(fèi)用輔助賬，最后將有效憑證和輔助賬進(jìn)行比對(duì)核查。當(dāng)面對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)的調(diào)查時(shí)，企業(yè)如果無法提供相關(guān)的證據(jù)材料，或者提供的材料自相矛盾，缺少內(nèi)在邏輯的一致性，最終很有可能面臨納稅調(diào)整，甚至面臨行政或刑事責(zé)任。 企業(yè)反思：既要考慮當(dāng)下，更要考慮未來 A集團(tuán)是一家承接裝備研發(fā)與制造、工程承包、貿(mào)易與服務(wù)的大型國有企業(yè)。為了對(duì)集團(tuán)內(nèi)部的展覽業(yè)務(wù)進(jìn)行整合，優(yōu)化集團(tuán)資源配置，集團(tuán)決定以無償劃轉(zhuǎn)的方式，將旗下100%控股的展覽子公司B公司與另一控股子公司C公司進(jìn)行整合，再劃轉(zhuǎn)至另一家子公司D公司旗下，使B公司成為集團(tuán)100%控股的孫公司。通過測算，A集團(tuán)選擇整個(gè)重組過程均適用特殊性稅務(wù)處理。 B公司整合后，A集團(tuán)發(fā)現(xiàn)，下一步的劃轉(zhuǎn)需要等到12個(gè)月以后才能推進(jìn)。原來，根據(jù)《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財(cái)稅〔2009〕59號(hào)）等稅收政策的規(guī)定，企業(yè)如果要適用特殊性稅務(wù)處理，應(yīng)滿足企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個(gè)月內(nèi)不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)等條件。采訪中，不少企業(yè)財(cái)稅負(fù)責(zé)人反思一些失敗策劃案例后認(rèn)為，有些稅收策劃方案的設(shè)計(jì)，只考慮當(dāng)期節(jié)約稅款的多少，并未通盤考慮企業(yè)經(jīng)營和發(fā)展的實(shí)際情況，導(dǎo)致策劃手段與公司經(jīng)營相脫節(jié)，策劃的“性價(jià)比”很低。就重組的稅收策劃而言，市場情況瞬息萬變，有些重組是為了適應(yīng)集團(tuán)大規(guī)模的戰(zhàn)略安排，僅僅是龐大計(jì)劃中的一小部分，集團(tuán) 企業(yè)很多時(shí)候不會(huì)為了重組將整個(gè)計(jì)劃拖延一年甚至更長時(shí)間。 記者在采訪中了解到，一些企業(yè)在“走出去”的過程中，出于節(jié)稅考慮，經(jīng)常會(huì)在中國香港設(shè)立區(qū)域銷售中心、在盧森堡設(shè)立知識(shí)產(chǎn)權(quán)公司，在新加坡設(shè)立財(cái)資中心。對(duì)于這類企業(yè)，畢馬威中國稅務(wù)合伙人程娛提醒，要依據(jù)經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織（OECD）稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移（BEPS）包容性框架“支柱二”的設(shè)計(jì)，要重新考慮上述安排。這是因?yàn)椋鶕?jù)“支柱二”的要求，跨國企業(yè)需要在其運(yùn)營的每一個(gè)管轄區(qū)，繳納最低水平的稅收。如果企業(yè)因利用海外轄區(qū)的稅收優(yōu)惠而使得在該轄區(qū)的實(shí)際稅負(fù)低于這一水平，跨國企業(yè)很有可能需要向其他轄區(qū)（如母公司所在轄區(qū)）補(bǔ)繳相應(yīng)稅款。顯然，從集團(tuán)整體看，海外低稅轄區(qū)向跨國企業(yè)提供的稅收優(yōu)惠利益，很可能面臨被其他轄區(qū)收回的風(fēng)險(xiǎn)。如果策劃人士在做出這些安排的時(shí)候，并不了解國際稅收領(lǐng)域的相關(guān)動(dòng)態(tài)，可能做的只是“無用功”。 “企業(yè)還是需要及早行動(dòng)?！蔽褐緲?biāo)認(rèn)為，企業(yè)發(fā)展到一定規(guī)模后，利益相關(guān)者眾多，需要協(xié)調(diào)的監(jiān)管部門會(huì)更多，股權(quán)、資產(chǎn)等重組和交易過程中產(chǎn)生的稅收負(fù)擔(dān)可能也會(huì)更重，“牽一發(fā)而動(dòng)全身”。越早進(jìn)行操作，對(duì)運(yùn)營的負(fù)面影響越小，產(chǎn)生的稅負(fù)成本越小，操作難度也越低。因此，企業(yè)應(yīng)登高望遠(yuǎn)，盡早優(yōu)化自身架構(gòu)，做好稅務(wù)架構(gòu)的頂層設(shè)計(jì)。 “稅務(wù)總局4月15日舉辦的在線訪談活動(dòng)中透露的信息，很值得關(guān)注?！备啕愊继嵝?，在當(dāng)天的活動(dòng)中，國家稅務(wù)總局有關(guān)人士明確表示，針對(duì)利用“稅收洼地”“陰陽合同”和關(guān)聯(lián)交易等逃避稅行為，稅務(wù)機(jī)關(guān)將按照中共中央辦公廳、國務(wù)院辦公廳印發(fā)的《關(guān)于進(jìn)一步深化稅收征管改革的意見》的要求，通過加強(qiáng)制度建設(shè)、完善稅收政策等措施，加以防控和打擊，為市場主體創(chuàng)造公平競爭的稅制環(huán)境。同時(shí)，會(huì)充分發(fā)揮稅收大數(shù)據(jù)作用，從“以票管稅”向“以數(shù)治稅”分類精準(zhǔn)監(jiān)管轉(zhuǎn)變?！耙虼?，納稅人一定要在合法、合理、合規(guī)的基礎(chǔ)上開展稅收策劃，千萬不要鋌而走險(xiǎn)，以身試法?！备啕愊颊f。 稅收策劃因何而熱 稅收策劃的話題為何這么熱？從記者采訪的情況看，主要有四個(gè)原因。 其一，宏觀經(jīng)濟(jì)形勢向好。企業(yè)處于擴(kuò)張期，往往也是稅收策劃活躍期。畢馬威中國稅務(wù)合伙人程娛認(rèn)為，盡管受到新冠肺炎疫情等因素的影響，宏觀經(jīng)濟(jì)及傳統(tǒng)行業(yè)面臨一定沖擊，但從國家統(tǒng)計(jì)部門公布的數(shù)據(jù)上看，制造業(yè)采購經(jīng)理指數(shù)保持在景氣區(qū)間，投資繼續(xù)發(fā)力，消費(fèi)整體平穩(wěn)，外貿(mào)形勢回穩(wěn)向好，我國經(jīng)濟(jì)總體平穩(wěn)。 其二，稅收優(yōu)惠政策較多。一般來說，稅收優(yōu)惠政策越多，稅收策劃空間越大。北京易瑾稅務(wù)師事務(wù)所合伙人高麗霞說，新冠肺炎疫情發(fā)生以來，在原有稅收優(yōu)惠基礎(chǔ)上，國家相繼發(fā)布了一系列稅收優(yōu)惠政策，客觀上也為企業(yè)開展稅收策劃創(chuàng)造了新的空間。 其三，企業(yè)稅收選擇權(quán)多。目前，越來越多的稅收政策賦予了納稅人一定稅收選擇權(quán)，企業(yè)可以根據(jù)自己的需求，選擇有利于自己的時(shí)間和方式納稅，這其中也有稅收策劃的空間。比如，企業(yè)是選擇注冊(cè)成為增值稅一般納稅人還是小規(guī)模納稅人，計(jì)稅方法是選擇簡易計(jì)稅方法還是一般計(jì)稅方法，是選擇適用不征稅政策還是按照規(guī)定繳稅，企業(yè)重組是選擇適用一般性稅務(wù)處理還是特殊性稅務(wù)處理等，都有策劃的空間。 其四，企業(yè)稅務(wù)能力提升?，F(xiàn)在，越來越多的企業(yè)（特別是大企業(yè)）配備了專業(yè)的稅務(wù)團(tuán)隊(duì)，也很注重借助涉稅專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)的力量開展涉稅事項(xiàng)的管理。同時(shí)，隨著稅務(wù)信息化系統(tǒng)等技術(shù)手段的引入，企業(yè)稅務(wù)管理的能力越來越強(qiáng)，對(duì)因稅收策劃帶來的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)具有比以往更強(qiáng)的識(shí)別和防控能力。聲明：歡迎訪問稅智星，我們的優(yōu)質(zhì)稅務(wù)快訊及研究文章主要來源于國家稅務(wù)總局、國家稅務(wù)總局12366納稅服務(wù)平臺(tái)、財(cái)政部、南方都市報(bào)、哈佛商業(yè)評(píng)論、經(jīng)濟(jì)觀察報(bào)、財(cái)經(jīng)雜志、新浪財(cái)經(jīng)、騰訊財(cái)經(jīng)、普華永道、德勤、畢馬威、安永、中國稅務(wù)報(bào)、北京稅務(wù)、山東稅務(wù)、上海稅務(wù)等網(wǎng)站及公眾號(hào)，如需轉(zhuǎn)載，請(qǐng)注明來源。

一般地，個(gè)人持有上市公司限售股股票有三種方式：個(gè)人直接持有、作為有限公司的股東通過有限公司持有和作為有限合伙企業(yè)的LP通過有限合伙企業(yè)持有。 現(xiàn)就個(gè)人通過以上三種不同方式持有上市公司限售股股票，減持股票的所得稅處理與大家探討。 一、個(gè)人持有 2010年1月1日起，個(gè)人減持上市公司限售股股票取得所得，按照“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”，適用20%的比例稅率繳納個(gè)人所得稅。 法規(guī)依據(jù)：《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局、證監(jiān)會(huì)關(guān)于個(gè)人轉(zhuǎn)讓上市公司限售股所得征收個(gè)人所得稅有關(guān)問題的通知》（財(cái)稅〔2009〕167號(hào)） 一、自2010年1月1日起，對(duì)個(gè)人轉(zhuǎn)讓限售股取得的所得，按照“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”，適用20%的比例稅率征收個(gè)人所得稅。 二、有限公司持有 個(gè)人作為有限公司股東，通過有限公司持有上市公司限售股股票，限售股解禁后，減持上市公司售股股票取得所得，并入有限公司當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，按25%的稅率繳納企業(yè)所得稅，符合減免稅優(yōu)惠條件的，可依法享受減免稅優(yōu)惠。 個(gè)人再從有限公司分紅，需按“股息、利息、紅利所得”，適用20%的比例稅率繳納個(gè)人所得稅。 說明：企業(yè)所得稅的優(yōu)惠政策，一般按項(xiàng)目優(yōu)惠，減持上市公司限售股取得所得不在優(yōu)惠范圍，不能享受減免稅優(yōu)惠；即使有按區(qū)域優(yōu)惠的企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，比如西部大開發(fā)稅收優(yōu)惠政策，往往也因減持上市公司限售股股票收入過大，導(dǎo)致企業(yè)不再符合享受西部大開發(fā)稅收優(yōu)惠條件而按25%的稅率繳納企業(yè)所得稅。 當(dāng)然，企業(yè)取得減持上市公司限售股取得所得后，仍符合西部大開發(fā)稅收等優(yōu)惠條件的，仍可享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。 法規(guī)依據(jù)： 《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（主席令2007年第63號(hào)） 《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》（國務(wù)院令第512號(hào)） 《中華人民共和國個(gè)人所得稅法（2018版））》（主席令第九號(hào)） 《中華人民共和國個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》（國令第707號(hào)） 三、合伙企業(yè)持有 個(gè)人作為有限合伙企業(yè)的LP，通過有限合伙企業(yè)持有上市公司限售股票，這是實(shí)務(wù)中通常的做法，尤其是高管實(shí)施股權(quán)激勵(lì)。 合伙企業(yè)本身不需繳納所得稅， 以每一個(gè)合伙人為納稅義務(wù)人。合伙企業(yè)合伙人是自然人的，繳納個(gè)人所得稅；合伙人是法人和其他組織的，繳納企業(yè)所得稅。 法規(guī)依據(jù)：《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于合伙企業(yè)合伙人所得稅問題的通知》（財(cái)稅〔2008〕159號(hào)） 二、合伙企業(yè)以每一個(gè)合伙人為納稅義務(wù)人。合伙企業(yè)合伙人是自然人的，繳納個(gè)人所得稅；合伙人是法人和其他組織的，繳納企業(yè)所得稅。 合伙企業(yè)取得的所得分為兩類，其中屬于股息、利息、紅利所得，按照20%繳納個(gè)人所得稅。其他生產(chǎn)經(jīng)營所得，應(yīng)按5%——35%繳納個(gè)稅。 個(gè)人作為有限合伙企業(yè)的LP，通過有限合伙企業(yè)持有上市公司限售股票，減持限售股取得所得，應(yīng)按“經(jīng)營所得”，適用5%——35%超額累進(jìn)稅率繳納個(gè)稅。 法規(guī)依據(jù)：《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<關(guān)于個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者征收個(gè)人所得稅的規(guī)定>的通知》（財(cái)稅〔2000〕91號(hào)） 第四條 個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)(以下簡稱企業(yè))每一納稅年度的收入總額減除成本、費(fèi)用以及損失后的余額，作為投資者個(gè)人的生產(chǎn)經(jīng)營所得，比照個(gè)人所得稅法的“個(gè)體工商戶的生產(chǎn)經(jīng)營所得”應(yīng)稅項(xiàng)目，適用5％—35％的五級(jí)超額累進(jìn)稅率，計(jì)算征收個(gè)人所得稅?！　∏翱钏Q收入總額，是指企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營以及與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的活動(dòng)所取得的各項(xiàng)收入，包括商品(產(chǎn)品)銷售收入、營運(yùn)收入、勞務(wù)服務(wù)收入、工程價(jià)款收入、財(cái)產(chǎn)出租或轉(zhuǎn)讓收入、利息收入、其他業(yè)務(wù)收入和營業(yè)外收入。 【經(jīng)典案例】 2012年10月18日，拉薩信泰合伙企業(yè)注冊(cè)成立，合伙人為溫紀(jì)明與牛國強(qiáng)。 2014年9月至2015年4月，拉薩信泰作為代扣代繳義務(wù)人，分三次代溫紀(jì)明、牛國強(qiáng)向稅務(wù)一分局繳納個(gè)人所得稅，品目名稱為“股息、利息、紅利”，共繳納稅款75,607,592.00元，其中溫紀(jì)明繳納稅款52,925,314.12元，牛國強(qiáng)繳納稅款22,682,277.88元。 2016年5月12日，溫紀(jì)明因意外事件去世。 2017年11月10日，溫紀(jì)明的配偶與牛國強(qiáng)一起向稅務(wù)一分局提出退稅申請(qǐng)，2017年12月26日，二人又委托律師向稅務(wù)一分局遞交退稅申請(qǐng)書。其認(rèn)為涉案收入系從證券投資基金分配所得，應(yīng)按財(cái)稅字[2002]128號(hào)和財(cái)稅字[1998]55號(hào)文件屬暫不征收個(gè)稅，要求稅務(wù)一分局依法退還稅款。 2018年12月19日，稅務(wù)一分局以拉薩信泰合伙企業(yè)為告知對(duì)象，作出拉稅一分稅通二[2018]701號(hào)《稅務(wù)事項(xiàng)通知書》，認(rèn)為不適用上述兩文件規(guī)定，決定不予退稅。 2019年1月28日，拉薩信泰合伙企業(yè)與付艷榮、牛國強(qiáng)共同向拉薩市稅務(wù)局提出復(fù)議申請(qǐng)，要求撤銷拉稅一分稅通二[2018]701號(hào)《稅務(wù)事項(xiàng)通知書》，退還拉薩信泰合伙企業(yè)錯(cuò)誤以股息、紅利代扣代繳溫紀(jì)明、牛國強(qiáng)個(gè)人所得稅共計(jì)75,607,592.00元。拉薩市稅務(wù)局于2019年2月20日受理復(fù)議申請(qǐng)，后因案情復(fù)雜，經(jīng)該機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)人批準(zhǔn)，決定行政復(fù)議決定延期至2019年5月20日前作出，并于2019年4月17日向申請(qǐng)人送達(dá)了拉稅復(fù)延字[2019]1號(hào)《行政復(fù)議決定延期通知書》。 2019年5月19日，拉薩市稅務(wù)局作出拉稅復(fù)決字[2019]第1號(hào)《行政復(fù)議決定書》，結(jié)論為：“申請(qǐng)人的涉稅業(yè)務(wù)應(yīng)當(dāng)適用個(gè)人所得稅（個(gè)體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得）的稅目征稅，不適用財(cái)稅字[2002]128號(hào)和財(cái)稅字[1998]55號(hào)文件關(guān)于免征個(gè)人所得稅的規(guī)定。被申請(qǐng)人作出的不退稅的決定適用依據(jù)錯(cuò)誤，根據(jù)《中華人民共和國行政復(fù)議法》第二十八條第三款的規(guī)定，本機(jī)關(guān)決定撤銷被申請(qǐng)人作出的拉稅一分稅通二[2018]701號(hào)稅務(wù)事項(xiàng)通知書，責(zé)令被申請(qǐng)人在30個(gè)工作日內(nèi)重新作出具體行政行為?！焙蠖悇?wù)一分局重新做出決定，按“生產(chǎn)、經(jīng)營所得”稅目補(bǔ)征稅款6,633.52萬元，加收滯納金，合計(jì)稅款12,417.94萬元。 2019年6月6日，拉薩信泰合伙企業(yè)、付艷榮、牛國強(qiáng)向法院起訴，拉薩市城關(guān)區(qū)人民法院于2019年8月25日立案受理，后向拉薩市中級(jí)人民法院申請(qǐng)?zhí)釋?。拉薩市中級(jí)人民法院于2019年10月29日立案受理，隨后做出行政裁定，駁回起訴。拉薩信泰合伙企業(yè)不服，向西藏自治區(qū)高級(jí)人民法院提起上訴，結(jié)果為駁回上訴，維持原裁定。

研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除，很多企業(yè)都可享受該項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策，但需準(zhǔn)確把握知識(shí)點(diǎn)和細(xì)節(jié)。稍不小心，就會(huì)埋下稅收隱患。 今天，我們一起討論人工費(fèi)用的5大注意事項(xiàng)： 1.研發(fā)人員工作時(shí)間：高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定時(shí)有183天限制，加計(jì)扣除無此規(guī)定。 2.福利費(fèi)用、補(bǔ)充醫(yī)療、養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)用：高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定時(shí)不認(rèn)定，加計(jì)扣除放在其它中扣除。 3.間接從事研發(fā)人工費(fèi)用：間接從事研發(fā)的人工，需要進(jìn)行按工時(shí)進(jìn)行分?jǐn)偂? 4.一人多項(xiàng)目人工費(fèi)用：一個(gè)人做多個(gè)項(xiàng)目，應(yīng)該進(jìn)行分?jǐn)傎M(fèi)用。 5.勞務(wù)費(fèi)用：需要代開發(fā)票才能在稅前扣除，需要代扣代繳個(gè)稅。沒有發(fā)票不能加計(jì)扣除。 法規(guī)依據(jù)01：《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局、科技部關(guān)于完善研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策的通知》（財(cái)稅〔2015〕119號(hào)） 一、研發(fā)活動(dòng)及研發(fā)費(fèi)用歸集范圍。 （一）允許加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用。　　企業(yè)開展研發(fā)活動(dòng)中實(shí)際發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用，未形成無形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，在按規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，按照本年度實(shí)際發(fā)生額的50%，從本年度應(yīng)納稅所得額中扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%在稅前攤銷。 研發(fā)費(fèi)用的具體范圍包括：　　 1.人員人工費(fèi)用?！　≈苯訌氖卵邪l(fā)活動(dòng)人員的工資薪金、基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)、生育保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金，以及外聘研發(fā)人員的勞務(wù)費(fèi)用。 法規(guī)依據(jù)02：《國家稅務(wù)總局關(guān)于研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除歸集范圍有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2017年第40號(hào)） 一、人員人工費(fèi)用　　指直接從事研發(fā)活動(dòng)人員的工資薪金、基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)、生育保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金，以及外聘研發(fā)人員的勞務(wù)費(fèi)用?！　。ㄒ唬┲苯訌氖卵邪l(fā)活動(dòng)人員包括研究人員、技術(shù)人員、輔助人員。研究人員是指主要從事研究開發(fā)項(xiàng)目的專業(yè)人員；技術(shù)人員是指具有工程技術(shù)、自然科學(xué)和生命科學(xué)中一個(gè)或一個(gè)以上領(lǐng)域的技術(shù)知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)，在研究人員指導(dǎo)下參與研發(fā)工作的人員；輔助人員是指參與研究開發(fā)活動(dòng)的技工。外聘研發(fā)人員是指與本企業(yè)或勞務(wù)派遣企業(yè)簽訂勞務(wù)用工協(xié)議（合同）和臨時(shí)聘用的研究人員、技術(shù)人員、輔助人員。 接受勞務(wù)派遣的企業(yè)按照協(xié)議（合同）約定支付給勞務(wù)派遣企業(yè)，且由勞務(wù)派遣企業(yè)實(shí)際支付給外聘研發(fā)人員的工資薪金等費(fèi)用，屬于外聘研發(fā)人員的勞務(wù)費(fèi)用?！　。ǘ┕べY薪金包括按規(guī)定可以在稅前扣除的對(duì)研發(fā)人員股權(quán)激勵(lì)的支出。　?。ㄈ┲苯訌氖卵邪l(fā)活動(dòng)的人員、外聘研發(fā)人員同時(shí)從事非研發(fā)活動(dòng)的，企業(yè)應(yīng)對(duì)其人員活動(dòng)情況做必要記錄，并將其實(shí)際發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用按實(shí)際工時(shí)占比等合理方法在研發(fā)費(fèi)用和生產(chǎn)經(jīng)營費(fèi)用間分配，未分配的不得加計(jì)扣除。 附：國家稅務(wù)總局關(guān)于《國家稅務(wù)總局關(guān)于研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除歸集范圍有關(guān)問題的公告》的解讀 （一）細(xì)化人員人工費(fèi)用口徑　　保留97號(hào)公告有關(guān)直接從事研發(fā)活動(dòng)人員范圍的界定和從事多種活動(dòng)的人員人工費(fèi)用準(zhǔn)確進(jìn)行歸集要求，增加了勞務(wù)派遣和股權(quán)激勵(lì)相關(guān)內(nèi)容?！　?.適當(dāng)拓寬外聘研發(fā)人員范圍?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金和職工福利費(fèi)等支出稅前扣除問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2015年第34號(hào)）將勞務(wù)派遣分為兩種形式，并分別適用不同的稅前扣除規(guī)定：一種是按照協(xié)議（合同）約定直接支付給勞務(wù)派遣公司的費(fèi)用作為勞務(wù)費(fèi)支出在稅前扣除，另一種是直接支付給員工個(gè)人的費(fèi)用作為工資薪金和職工福利費(fèi)支出在稅前扣除。在97號(hào)公告規(guī)定的框架下，直接支付給員工個(gè)人的工資薪金屬于人員人工費(fèi)用范圍，可以加計(jì)扣除。而直接支付給勞務(wù)派遣公司的費(fèi)用，各地理解和執(zhí)行不一。考慮到直接支付給員工個(gè)人和支付給勞務(wù)派遣公司，僅是支付方式不同，并未改變企業(yè)勞務(wù)派遣用工的實(shí)質(zhì)，為體現(xiàn)稅收公平，公告明確外聘研發(fā)人員包括與勞務(wù)派遣公司簽訂勞務(wù)用工協(xié)議（合同）的形式，將按照協(xié)議（合同）約定直接支付給勞務(wù)派遣公司，且由勞務(wù)派遣公司實(shí)際支付給研發(fā)人員的工資薪金等，納入加計(jì)扣除范圍。　　2.明確對(duì)研發(fā)人員的股權(quán)激勵(lì)支出可以加計(jì)扣除。由于股權(quán)激勵(lì)支付方式的特殊性，對(duì)其能否作為加計(jì)扣除的基數(shù)有不同理解。鑒于《國家稅務(wù)總局關(guān)于我國居民企業(yè)實(shí)行股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2012年第18號(hào)）已明確符合條件的股權(quán)激勵(lì)支出可以作為工資薪金在稅前扣除，為調(diào)動(dòng)和激發(fā)研發(fā)人員的積極性，公告明確工資薪金包括按規(guī)定可以在稅前扣除的對(duì)研發(fā)人員股權(quán)激勵(lì)的支出，即符合條件的對(duì)研發(fā)人員股權(quán)激勵(lì)支出屬于可加計(jì)扣除范圍。需要強(qiáng)調(diào)的是享受加計(jì)扣除的股權(quán)激勵(lì)支出需要符合國家稅務(wù)總局公告2012年第18號(hào)規(guī)定的條件。