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近日，筆者在開展房地產(chǎn)企業(yè)風(fēng)險應(yīng)對工作時發(fā)現(xiàn)，兩家企業(yè)因“拆遷補(bǔ)償費(fèi)”補(bǔ)繳了契稅，并將相關(guān)款項計入土地成本中。但是，筆者在詳細(xì)了解相關(guān)資料后發(fā)現(xiàn)，此“拆遷補(bǔ)償費(fèi)”非彼“拆遷補(bǔ)償費(fèi)”。

案例：兩家房企就拆遷補(bǔ)償費(fèi)繳納契稅

A房地產(chǎn)開發(fā)公司于2017年取得了一塊土地，合同確定的成交價格為4.2億元，A公司已經(jīng)繳納契稅。經(jīng)當(dāng)?shù)卣?lián)合評審，地方財政集中支付中心確定土地成交價格中，拆遷補(bǔ)償費(fèi)部分為1.12億元，并返還給A公司。但是，A公司在賬面中列支了1.64億元的拆遷補(bǔ)償費(fèi)，就補(bǔ)償費(fèi)差額部分0.52億元（1.64億元－1.12億元）繳納了契稅，并將0.52億元拆遷補(bǔ)償費(fèi)計入土地成本中，在土地增值稅、企業(yè)所得稅的扣除項目中列支。

與A公司不同，B房地產(chǎn)開發(fā)公司是就新增的拆遷補(bǔ)償費(fèi)繳納了契稅。2015年1月，B公司通過招拍掛的形式獲得了當(dāng)?shù)?50畝國有土地使用權(quán)，支付了土地出讓金，取得了地方政府每畝30萬元的補(bǔ)償款。2015年10月，原土地使用權(quán)人C公司以拆遷人員安置費(fèi)用不足為由，與B公司簽訂了補(bǔ)充協(xié)議書，由B公司分三次向C公司支付新增拆遷補(bǔ)償費(fèi)用2億元。B公司就相關(guān)費(fèi)用繳納了800萬元契稅，將2億元的新增拆遷補(bǔ)償費(fèi)計入土地成本，在土地增值稅、企業(yè)所得稅的扣除項目中列支。

分析：兩筆款項是否屬于契稅計稅基礎(chǔ)？

根據(jù)《中華人民共和國契稅暫行條例細(xì)則》（財法字〔1997〕52號），土地使用權(quán)出讓、出售、房屋買賣的契稅計稅依據(jù)，為土地房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移合同確定的成交價格。《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于國有土地使用權(quán)出讓等有關(guān)契稅問題的通知》（財稅〔2004〕134號）進(jìn)一步明確，以競價方式出讓的，其契稅計稅價格一般應(yīng)確定為競價的成交價格，土地出讓金、市政建設(shè)配套費(fèi)以及各種補(bǔ)償費(fèi)用應(yīng)包括在內(nèi)。實務(wù)中，拆遷補(bǔ)償費(fèi)屬于“各種補(bǔ)償費(fèi)用”范疇。

從名義上看，A公司、B公司的兩筆費(fèi)用是拆遷補(bǔ)償費(fèi)。但是，筆者深入研究企業(yè)的交易行為后發(fā)現(xiàn)，兩者有本質(zhì)區(qū)別。契稅的計稅依據(jù)是基于合同確定的土地價格。A公司雖然列支了1.64億元的拆遷補(bǔ)償費(fèi)，但是經(jīng)政府部門評審認(rèn)定，包含在合同確定的土地價格中的拆遷補(bǔ)償費(fèi)僅為1.12億元。因此，筆者認(rèn)為A公司賬面上多列支的0.52億元拆遷補(bǔ)償費(fèi)，不屬于合同確定的土地出讓成交價格，也無須繳納契稅。如果A企業(yè)就這部分費(fèi)用繳納契稅，將出現(xiàn)人為擴(kuò)大合同確定的土地價格的情況。

B公司新增的2億元拆遷補(bǔ)償費(fèi)，發(fā)生在通過競價方式取得土地使用權(quán)之后，沒有在合同確定的土地成交價格中予以體現(xiàn)，且這筆費(fèi)用并非為取得土地使用權(quán)而支付，而是企業(yè)取得土地使用權(quán)后附帶的支付義務(wù)。值得關(guān)注的是，從市場情況來看，2億元遠(yuǎn)超過當(dāng)時正常的拆遷補(bǔ)償費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)?？紤]到原土地使用權(quán)人C公司為B公司的股東之一，這筆費(fèi)用實質(zhì)上是土地溢價部分的一種表現(xiàn)形式，可以視作一種提前分配的稅后利潤，其實質(zhì)是否為拆遷補(bǔ)償費(fèi)，仍有待商榷。雖然B公司已經(jīng)就這筆拆遷補(bǔ)償費(fèi)繳納了契稅，但是企業(yè)以此為由將該費(fèi)用計入土地成本，在計算土地增值稅和企業(yè)所得稅時進(jìn)行扣除的做法，可能存在風(fēng)險。

借鑒：稅務(wù)處理需綜合考慮其他稅種

對于房地產(chǎn)企業(yè)來說，土地成本不僅影響企業(yè)契稅的繳納，也是計算其增值稅、土地增值稅和企業(yè)所得稅等稅款的重要依據(jù)，可謂“牽一發(fā)而動全身”。筆者發(fā)現(xiàn)，A公司、B公司在就拆遷補(bǔ)償費(fèi)繳納了契稅后，直接將相關(guān)費(fèi)用計入土地成本并據(jù)此計算繳納其他稅種，這樣的稅務(wù)處理可能存在稅務(wù)風(fēng)險。

根據(jù)政策規(guī)定，契稅的計稅依據(jù)以合同確定的成交價格為基礎(chǔ)，需要繳納契稅的拆遷補(bǔ)償費(fèi)應(yīng)當(dāng)包含在成交價格中，而非企業(yè)實際發(fā)生的全部拆遷補(bǔ)償費(fèi)。在計算土地增值稅增值額時，企業(yè)實際發(fā)生的拆遷補(bǔ)償費(fèi)，屬于開發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施（以下統(tǒng)稱“房增開發(fā)”）的成本，可以在計算土地增值稅增值額時據(jù)實加計扣除。需要注意的是，只有A公司和B公司有足夠的證據(jù)，證明其拆遷補(bǔ)償費(fèi)的真實性、合理性，才可以在計算土地增值稅時作為土地成本列支。

根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細(xì)則》（財法字〔1995〕6號），A公司和B公司在計算土地增值稅增值額時，發(fā)生的取得土地使用權(quán)所支付的金額、房增開發(fā)成本在全額扣除的基礎(chǔ)上，可以加計20%扣除。同時，假設(shè)A公司、B公司均無法按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偫⒅С觯浞康禺a(chǎn)開發(fā)費(fèi)用將按照其取得土地使用權(quán)所支付的金額和房增開發(fā)成本之和的10%計算扣除。此時，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)發(fā)生的允許扣除的拆遷補(bǔ)償費(fèi)用，可以按130%扣除。

按照A公司和B公司的稅務(wù)處理，A公司計入土地成本的0.52億元，扣除額將達(dá)到近0.68億元；B公司計入土地成本的2億元，扣除額則達(dá)到了2.6億元。如果A公司、B公司無法證明其拆遷補(bǔ)償費(fèi)的真實性、合理性，就將其計入土地成本中加計扣除，將對企業(yè)準(zhǔn)確計算和繳納土地增值稅產(chǎn)生較大影響。

筆者建議企業(yè)在進(jìn)行稅務(wù)處理時，應(yīng)準(zhǔn)確判定交易實質(zhì)，并著重關(guān)注同一筆費(fèi)用對不同稅種的影響，確保政策適用的準(zhǔn)確性和稅務(wù)處理的一致性。同時，在遇到具有爭議的事項時，可以積極與主管稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通，以確保稅務(wù)處理的準(zhǔn)確性。