來源：成都艾聚財(cái)
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發(fā)布日期：2021-04-09
一、會(huì)計(jì)處理
（一）易混概念
1.通常情況下，直接減征、免征、增加計(jì)稅抵扣額、抵免部分稅額等不涉及資產(chǎn)直接轉(zhuǎn)移的經(jīng)濟(jì)資源，不適用政府補(bǔ)助準(zhǔn)則。比如，某企業(yè)研發(fā)新型節(jié)能環(huán)保型冰柜發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用可予稅前抵扣2000萬元，直接定額減免企業(yè)所得稅，未取得來源于政府的經(jīng)濟(jì)資源，不屬于政府補(bǔ)助。
2.增值稅出口退稅不屬于政府補(bǔ)助。理解：增值稅出口退稅實(shí)際上是政府退回企業(yè)事先墊付的進(jìn)項(xiàng)稅，所以不屬于政府補(bǔ)助。
3.與企業(yè)銷售商品或提供服務(wù)等活動(dòng)密切相關(guān)的政府補(bǔ)助適用收入準(zhǔn)則。以新能源汽車為例，按每輛新能源轎車售價(jià)13萬元，其中補(bǔ)貼8萬元，補(bǔ)助對象是消費(fèi)者，新能源汽車生產(chǎn)企業(yè)在銷售新能源汽車產(chǎn)品時(shí)按照扣減補(bǔ)助后的價(jià)格與消費(fèi)者進(jìn)行結(jié)算，中央財(cái)政按程序?qū)⑵髽I(yè)墊付的補(bǔ)助資金再撥付給生產(chǎn)企業(yè)。對新能源汽車廠商而言，如果沒有政府的新能源汽車財(cái)政補(bǔ)貼，企業(yè)不會(huì)能低于成本的價(jià)格進(jìn)行銷售 ，政府補(bǔ)貼實(shí)際上是新能源汽車銷售對價(jià)的組成部分。因此，新能源汽車廠商從政府取得的補(bǔ)貼，應(yīng)當(dāng)按照14號(hào)收入準(zhǔn)則規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。
4.政府補(bǔ)助附有一定條件，并非與無償性相矛盾。舉個(gè)例子，為推動(dòng)科技創(chuàng)新，甲企業(yè)所在地政府于2019年8月向丙企業(yè)撥付了3 000萬元資金，要求丙企業(yè)將這筆資金用于技術(shù)改造項(xiàng)目研究，研究成果歸甲企業(yè)享有。這一項(xiàng)財(cái)政撥款具有無償性，甲企業(yè)收到的3000萬元資金，應(yīng)當(dāng)按照政府補(bǔ)助準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。
（二）案例
政府為鼓勵(lì)企業(yè)使用環(huán)保設(shè)備，對購置環(huán)保設(shè)備的企業(yè)予以補(bǔ)助。2020年乙公司以自有資金200萬元和政府補(bǔ)助100萬元購入一臺(tái)價(jià)值300萬元的環(huán)保設(shè)備售價(jià)，按5年折舊，該政府補(bǔ)助不符合不征稅收入條件。假設(shè)企業(yè)采用全額法，會(huì)計(jì)處理如下（不考慮增值稅）：
1.收到政府補(bǔ)助時(shí)：
借：銀行存款 100
貸：遞延收益 100
2.購進(jìn)固定資產(chǎn)時(shí)：
借：固定資產(chǎn) 300
貸：銀行存款 300
3.計(jì)提折舊：
簡化每年折舊為300/5=60（萬元）
借：管理費(fèi)用 60
貸：累計(jì)折舊 60
4.2020年末：政府補(bǔ)助對應(yīng)的折舊為100/5=20（萬元）
借：遞延收益 20
貸：其他收益 20
5.2021年末：
借：遞延收益 20
貸：其他收益 20
6.2022年~2024年度相同。
稅務(wù)處理：2020年一次性確認(rèn)政府補(bǔ)助收入100萬元，調(diào)增80萬元（100-20），2021-2024年度每年調(diào)減應(yīng)納稅所得額20萬元。
假設(shè)企業(yè)采用凈額法，會(huì)計(jì)處理如下（不考慮增值稅）：
1.收到政府補(bǔ)助時(shí)：
借：銀行存款 100
貸：遞延收益 100
2.購進(jìn)固定資產(chǎn)時(shí)：
借：固定資產(chǎn) 300
貸：銀行存款 300
借：遞延收益 100
貸：固定資產(chǎn) 100
3.該環(huán)保設(shè)備賬面價(jià)值為200萬元，每年折舊為：200/5=40 （萬元）。
4.2020年~2024年：
借：管理費(fèi)用 40
貸：累計(jì)折舊 40
2020年一次性調(diào)增收入100萬元，固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)增加100萬元，固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)為300萬元，可稅前扣除折舊額為60萬元（300/5），調(diào)增折舊額20萬元（60-40），合計(jì)調(diào)增應(yīng)納稅所得額80萬元 （100-20）；2021年~2024然后每年調(diào)減應(yīng)納稅所得額20萬元。
二、稅務(wù)處理
（一）增值稅處理
1.政策規(guī)定
根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于中央財(cái)政補(bǔ)貼增值稅有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2013年第3號(hào)）規(guī)定，納稅人取得的中央財(cái)政補(bǔ)貼，不屬于增值稅應(yīng)稅收入，不征收增值稅。
根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于取消增值稅扣稅憑證認(rèn)證確認(rèn)期限等增值稅征管問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2019年第45號(hào)，以下簡稱45號(hào)公告）規(guī)定，自2020年1月1日起，納稅人取得的財(cái)政補(bǔ)貼收入，與其銷售貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)的收入或者數(shù)量直接掛鉤的，應(yīng)按規(guī)定計(jì)算繳納增值稅。納稅人取得的其他情形的財(cái)政補(bǔ)貼收入，不屬于增值稅應(yīng)稅收入，不征收增值稅。
發(fā)票開具：根據(jù)45號(hào)公告及《國家稅務(wù)總局關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)事項(xiàng)的公告》（國家稅務(wù)總局公告2019年第14號(hào) ）第四條規(guī)定，稅務(wù)總局在增值稅發(fā)票稅控開票軟件中更新了《商品和服務(wù)稅收分類編碼表》，納稅人應(yīng)當(dāng)按照更新后的《商品和服務(wù)稅收分類編碼表》開具增值稅發(fā)票，與銷售行為不掛鉤的財(cái)政補(bǔ)貼收入的分類編碼為：615。
2.熱點(diǎn)問答
(1)某新能源汽車企業(yè)2020年才收到2019年銷售新能源汽車的中央財(cái)政補(bǔ)貼，請問需要繳納增值稅嗎？
答：從2020年1月1日起取得的財(cái)政補(bǔ)貼收入，是指納稅人2020年1月1日以后銷售貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)，取得的財(cái)政補(bǔ)貼。納稅人2020年1月1日后收到2019年12月31日以前銷售新能源汽車對應(yīng)的中央財(cái)政補(bǔ)貼收入，屬于《國家稅務(wù)總局關(guān)于取消增值稅扣稅憑證認(rèn)證確認(rèn)期限等增值稅征管問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2019年第45號(hào)，以下稱45號(hào)公告）第七條規(guī)定的“本公告實(shí)施前，納稅人取得中央財(cái)政補(bǔ)貼”情形，應(yīng)繼續(xù)按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于中央財(cái)政補(bǔ)貼增值稅有關(guān)問題的公告》（2013年第3號(hào)）的規(guī)定執(zhí)行，無需繳納增值稅。(2)某企業(yè)取得了廢棄電器電子產(chǎn)品處理資格，從事廢棄電器電子產(chǎn)品拆解處理。2020年，該企業(yè)購進(jìn)廢棄電視1000臺(tái)，全部進(jìn)行拆解后賣出電子零件，按照《廢棄電器電子產(chǎn)品處理基金征收使用管理辦法》（財(cái)綜〔2012〕34號(hào)）規(guī)定，取得按照實(shí)際完成拆解處理的1000臺(tái)電視的定額補(bǔ)貼，是否需要繳納增值稅？
答：該企業(yè)拆解處理廢棄電視取得的補(bǔ)貼，與其回收后拆解處理的廢棄電視數(shù)量有關(guān)，與其拆解后賣出電子零件的收入或數(shù)量不直接相關(guān)，不屬于45號(hào)公告第七條規(guī)定的“銷售貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)的收入或者數(shù)量直接掛鉤”，無需繳納增值稅。
(3)為鼓勵(lì)航空公司在本地區(qū)開辟航線，某市政府與航空公司商定，如果航空公司從事該航線經(jīng)營業(yè)務(wù)的年銷售額達(dá)到1000萬元?jiǎng)t不予補(bǔ)貼，如果年銷售額未達(dá)到1000萬元，則按實(shí)際年銷售額與1000萬元的差額給予航空公司航線補(bǔ)貼。如果航空公司取得該航線補(bǔ)貼，是否需要繳納增值稅？
答：本例中航空公司取得補(bǔ)貼的計(jì)算方法雖與其銷售收入有關(guān)，但實(shí)質(zhì)上是市政府為彌補(bǔ)航空公司運(yùn)營成本給予的補(bǔ)貼，且不影響航空公司向旅客提供航空運(yùn)輸服務(wù)的價(jià)格（機(jī)票款）和數(shù)量（旅客人數(shù)），不屬于45號(hào)公告第七條規(guī)定的“與其銷售貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)的收入或者數(shù)量直接掛鉤”的補(bǔ)貼，無需繳納增值稅。
(4)增值稅一般納稅人取得的財(cái)政補(bǔ)貼收入，與其銷售貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)的收入或者數(shù)量直接掛鉤的，應(yīng)按什么稅率計(jì)算繳納增值稅？
答：增值稅一般納稅人取得的財(cái)政補(bǔ)貼收入，與其銷售貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)的收入或者數(shù)量直接掛鉤的，按其銷售貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)的適用稅率計(jì)算繳納增值稅。（二）企業(yè)所得稅處理
1.自 2008年1月1日起，對企業(yè)取得的由國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項(xiàng)用途并經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)的財(cái)政性資金，準(zhǔn)予作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除。
企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除；企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的資產(chǎn)，其計(jì)算的折舊、攤銷不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。
2.根據(jù)《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于專項(xiàng)用途財(cái)政性資金企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財(cái)稅〔2011〕70號(hào)）第一條規(guī)定，企業(yè)從縣級(jí)以上各級(jí)人民政府財(cái)政部門及其他部門取得的應(yīng)計(jì)入收入總額的財(cái)政性資金，凡同時(shí)符合以下條件的，可以作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除：
（1） 企業(yè)能夠提供規(guī)定資金專項(xiàng)用途的資金撥付文件；
（2）財(cái)政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；
（3） 企業(yè)對該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨(dú)進(jìn)行核算。
3.符合條件的軟件企業(yè)按照《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于軟件產(chǎn)品增值稅政策的通知》（財(cái)稅〔2011〕100號(hào)）規(guī)定取得的即征即退增值稅款，由企業(yè)專項(xiàng)用于軟件產(chǎn)品研發(fā)和擴(kuò)大再生產(chǎn)并單獨(dú)進(jìn)行核算，可以作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除。
4.縣級(jí)以上人民政府將國有資產(chǎn)無償劃入企業(yè)，凡指定專門用途并按《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于專項(xiàng)用途財(cái)政性資金企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財(cái)稅〔2011〕70號(hào)）規(guī)定進(jìn)行管理的，企業(yè)可作為不征稅收入進(jìn)行企業(yè)所得稅處理。其中，該項(xiàng)資產(chǎn)屬于非貨幣性資產(chǎn)的，應(yīng)按政府確定的接收價(jià)值計(jì)算不征稅收入。
依據(jù)：《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2014年第29號(hào)）第一條第（二）項(xiàng)
5.案例
公司2018年從市政府取得了財(cái)政補(bǔ)助120萬元，用于購買新設(shè)備改造工藝。如果2018年1月利用該項(xiàng)補(bǔ)助資金購買了120萬元的新設(shè)備專門用于研發(fā)，預(yù)計(jì)使用10年。假設(shè)該企業(yè)采用全額法核算政策補(bǔ)助。區(qū)分應(yīng)稅收入和不征稅收入兩種情形，分別作納稅調(diào)整如下：
（1）收到資金時(shí)：
借：銀行存款 1200000
貸：遞延收益 1200000
應(yīng)稅收入確認(rèn)：企業(yè)應(yīng)于年度申報(bào)所得稅時(shí)通過A105020“未按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)收入納稅調(diào)整明細(xì)表”一次性調(diào)增應(yīng)納稅所得額120萬元。
不征稅收入的處理：因政府補(bǔ)助不影響本期損益，故不作納稅調(diào)整。但需將120萬元于年度申報(bào)所得稅時(shí)填入A105040“專項(xiàng)用途財(cái)政性資金納稅調(diào)整明細(xì)表”第2列和第3列。
（2）購置固定資產(chǎn)時(shí)：
借：固定資產(chǎn) 1200000
貸：銀行存款 1200000
年度申報(bào)所得稅時(shí)填入A105040“專項(xiàng)用途財(cái)政性資金納稅調(diào)整明細(xì)表”第10列本年支出金額。
（3）按月計(jì)提折舊時(shí)：
借：研發(fā)支出 10000
貸：累計(jì)折舊 10000
應(yīng)稅收入處理：不作納稅調(diào)整。
不征稅收入的處理：設(shè)備折舊不得在稅前扣除，各月研發(fā)支出中1萬元在年報(bào)時(shí)通過A105080 “資產(chǎn)折舊、攤銷及納稅調(diào)整明細(xì)表”作納稅調(diào)增處理。
（4）分?jǐn)傔f延收益
借：遞延收益 10000
貸：其他收益 10000
應(yīng)稅收入處理：由于政府補(bǔ)助已于收到時(shí)一次性調(diào)增應(yīng)納稅所得額，后期財(cái)務(wù)上確認(rèn)的其他收益1萬元匯算清繳時(shí)應(yīng)通過A105020"未按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)收入納稅調(diào)整明細(xì)表”應(yīng)作納稅調(diào)減處理。
不征稅收入的處理：如果符合不征稅收入確認(rèn)的條件，財(cái)務(wù)上分期確認(rèn)的其他收益1萬元，需通過A105040“專項(xiàng)用途財(cái)政性資金納稅調(diào)整明細(xì)表”第4列作納稅調(diào)減處理。
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