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　     政策落地，小細(xì)節(jié)不容忽視。制造業(yè)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用100%加計(jì)扣除的政策同樣如此。

　　《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步完善研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策的公告》(財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2021年第13號(hào)，以下簡(jiǎn)稱(chēng)“13號(hào)公告”)發(fā)布后，記者采訪了北京豐臺(tái)、深圳福田、寧波保稅區(qū)等地稅務(wù)機(jī)關(guān)，發(fā)現(xiàn)制造業(yè)企業(yè)對(duì)研發(fā)費(fèi)用100%加計(jì)扣除的政策高度關(guān)注，但與此同時(shí)也對(duì)一些“沾邊”的情形感到棘手，不知如何處理：一是與制造“沾邊”，二是與研發(fā)“沾邊”。

　　僅與制造“沾邊” 不能算作制造業(yè)企業(yè)

　　納稅人享受稅收優(yōu)惠，首先應(yīng)符合主體條件。什么是制造業(yè)企業(yè)?企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)與制造“沾邊”，即為制造業(yè)企業(yè)嗎?答案顯然是否定的。

　　國(guó)家稅務(wù)總局深圳市福田區(qū)稅務(wù)局稅政科科員郝瑩茜表示，國(guó)家質(zhì)量監(jiān)督檢驗(yàn)檢疫總局、國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)化管理委員會(huì)聯(lián)合發(fā)布的《國(guó)民經(jīng)濟(jì)行業(yè)分類(lèi)》(GB/T 4754—2017)，是納稅人判斷自身是否屬于制造業(yè)范圍的主要工具?！秶?guó)民經(jīng)濟(jì)行業(yè)分類(lèi)》規(guī)定了全社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的分類(lèi)和代碼，適用于在統(tǒng)計(jì)、計(jì)劃、財(cái)政、稅收、工商等國(guó)家宏觀管理中，對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的分類(lèi)?！秶?guó)民經(jīng)濟(jì)行業(yè)分類(lèi)》將行業(yè)劃分為門(mén)類(lèi)、大類(lèi)、中類(lèi)和小類(lèi)四級(jí)，其表1《國(guó)民經(jīng)濟(jì)行業(yè)分類(lèi)和代碼》除包含分類(lèi)編碼和類(lèi)別名稱(chēng)外，還有具體說(shuō)明?！氨碇械恼f(shuō)明，便是企業(yè)進(jìn)行判定的具體指南?！焙卢撥缯f(shuō)。

　　實(shí)務(wù)中，企業(yè)一般可以根據(jù)其實(shí)際從事的主要經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，對(duì)照《國(guó)民經(jīng)濟(jì)行業(yè)分類(lèi)和代碼》的說(shuō)明一欄，判定自身是否屬于制造業(yè)。國(guó)家稅務(wù)總局北京市豐臺(tái)區(qū)稅務(wù)局所得稅科四級(jí)主辦王冰舉例說(shuō)，從事木材加工的企業(yè)，可以根據(jù)主要經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，對(duì)照尋找表中“201木材加工”的說(shuō)明，根據(jù)生產(chǎn)原料、具體制造工藝“對(duì)號(hào)入座”。以原木為原料，利用鋸木機(jī)械或手工工具將原木縱向鋸成具有一定斷面尺寸(寬、厚度)的木材加工生產(chǎn)，屬于“2011鋸材加工”;以林采伐、造材、加工等剩余物和定向培育的木材為原料，經(jīng)削(刨)片機(jī)加工成一定規(guī)格的產(chǎn)品生產(chǎn)，屬于“2012木片加工”。

　　王冰表示，企業(yè)實(shí)際情況如果不符合“說(shuō)明”所列條件，即便有一些“沾邊”的情況，也不屬于該類(lèi)別，不屬于制造業(yè)，無(wú)法享受研發(fā)費(fèi)用100%加計(jì)扣除的優(yōu)惠。實(shí)務(wù)中，部分企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)可能與制造業(yè)“沾邊”，例如制造業(yè)企業(yè)上游供應(yīng)商，為制造業(yè)企業(yè)提供服務(wù)，但如果其主要生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)不涉及產(chǎn)生新產(chǎn)品，則不屬于制造業(yè)企業(yè)。

　　具體來(lái)說(shuō)，《國(guó)民經(jīng)濟(jì)行業(yè)分類(lèi)和代碼》制造業(yè)的說(shuō)明一欄明確，經(jīng)物理變化或化學(xué)變化后成為新的產(chǎn)品，不論是動(dòng)力機(jī)械制造或手工制作，也不論產(chǎn)品是批發(fā)銷(xiāo)售或零售，均視為制造。同時(shí)，制造業(yè)門(mén)類(lèi)也包括建筑物中的各種制成品、零部件的生產(chǎn)以及機(jī)電產(chǎn)品的再制造。

　　企業(yè)如果部分業(yè)務(wù)與制造業(yè)“沾邊”，則須根據(jù)企業(yè)制造相關(guān)收入在總收入的占比進(jìn)行判定。舉例來(lái)說(shuō)，既從事原材料直接銷(xiāo)售又從事生產(chǎn)加工，不同年度主要從事的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)不一致的企業(yè)，應(yīng)于年度終了后，根據(jù)其年度財(cái)務(wù)報(bào)表中收入占比較大的經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)性質(zhì)，確定其所屬行業(yè)，必要時(shí)還需要及時(shí)變更工商和稅務(wù)登記。企業(yè)如果以制造業(yè)為主營(yíng)業(yè)務(wù)，且享受優(yōu)惠當(dāng)年主營(yíng)業(yè)務(wù)收入占收入總額的比例達(dá)到50%以上，則可以享受研發(fā)費(fèi)用100%加計(jì)扣除的優(yōu)惠。對(duì)類(lèi)似行業(yè)判斷不清的問(wèn)題，納稅人應(yīng)主動(dòng)與主管稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通，尋求幫助。

　　與研發(fā)“沾邊” 研發(fā)管理要“留痕”

　　一般來(lái)說(shuō)，一個(gè)企業(yè)會(huì)有多項(xiàng)研發(fā)活動(dòng)、多個(gè)研發(fā)項(xiàng)目，在適用研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除優(yōu)惠時(shí)，研發(fā)費(fèi)用的歸集和管理也是個(gè)難點(diǎn)。國(guó)家稅務(wù)總局寧波保稅區(qū)稅務(wù)局所得稅科四級(jí)主辦周建明表示，企業(yè)如果與研發(fā)“沾邊”，研發(fā)管理要“留痕”。

　　實(shí)務(wù)中，企業(yè)的儀器、設(shè)備既用于研發(fā)活動(dòng)又用于非研發(fā)活動(dòng)的情況很常見(jiàn)，這就需要作出嚴(yán)格的區(qū)分。換句話說(shuō)，企業(yè)應(yīng)對(duì)其儀器設(shè)備的使用情況做必要記錄，并將其實(shí)際發(fā)生的折舊費(fèi)用按實(shí)際工時(shí)占比等合理方法，在研發(fā)費(fèi)用和其他生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用之間分配。同時(shí)，企業(yè)應(yīng)根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策有關(guān)問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第97號(hào))附件所列的5個(gè)賬表樣本，建立完整的研發(fā)費(fèi)用分項(xiàng)目輔助賬、匯總賬，作為留存?zhèn)洳橘Y料。

　　舉例來(lái)說(shuō)，甲生物醫(yī)藥制造企業(yè)2020年12月購(gòu)入并投入使用一臺(tái)生產(chǎn)和研發(fā)活動(dòng)共用的設(shè)備，單位價(jià)值1200萬(wàn)元，會(huì)計(jì)處理按10年折舊，稅法上規(guī)定的最低折舊年限為10年，不考慮殘值。2021年1月，根據(jù)該設(shè)備使用情況記錄為：使用總時(shí)長(zhǎng)240小時(shí)，其中，用于非研發(fā)類(lèi)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的時(shí)間為168小時(shí)，用于研發(fā)活動(dòng)的時(shí)間為72小時(shí);研發(fā)活動(dòng)中，用于A研發(fā)項(xiàng)目時(shí)長(zhǎng)為48小時(shí)，用于B研發(fā)項(xiàng)目時(shí)長(zhǎng)為24小時(shí)。則該臺(tái)設(shè)備當(dāng)月應(yīng)分?jǐn)傆?jì)入研發(fā)費(fèi)用的折舊費(fèi)用為：1200÷10÷12×(72÷240)=3(萬(wàn)元)，其中，A研發(fā)項(xiàng)目應(yīng)分?jǐn)?×48÷72=2(萬(wàn)元)，B研發(fā)項(xiàng)目應(yīng)分?jǐn)?×24÷72=1(萬(wàn)元)。對(duì)此，企業(yè)應(yīng)設(shè)置該臺(tái)設(shè)備的使用臺(tái)賬，完整記錄設(shè)備使用時(shí)間、部門(mén)、人員、研發(fā)項(xiàng)目以及時(shí)長(zhǎng)等信息。

　　周建明建議納稅人，根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除歸集范圍有關(guān)問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2017年第40號(hào))規(guī)定，準(zhǔn)確歸集研發(fā)費(fèi)用。例如，研發(fā)部門(mén)領(lǐng)取的研發(fā)材料為“直接投入費(fèi)用”部分，對(duì)此，財(cái)務(wù)部門(mén)應(yīng)輔助后勤部門(mén)，在倉(cāng)庫(kù)管理環(huán)節(jié)設(shè)置相關(guān)賬務(wù)材料和統(tǒng)計(jì)表，并準(zhǔn)確記錄研發(fā)部門(mén)、研發(fā)項(xiàng)目和研發(fā)人員等信息，保證研發(fā)費(fèi)用歸集的完整性和規(guī)范性。